IPTPB2/436-165/14-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy Spółki związanej z podwyższeniem kapitału zakładowego przy transakcji wymiany udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy Spółki związanej z podwyższeniem kapitału zakładowego przy transakcji wymiany udziałów.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 29 stycznia 2015 r., Nr IPTPB2/436-165/14-2/AK, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 29 stycznia 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 3 lutego 2015 r.). W dniu 9 lutego 2015 r. (data nadania 6 lutego 2015 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce od całości swoich przychodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawczyni planuje w przyszłości założenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej "Nowa Spółka"). Spółka będzie również podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Jednocześnie Wnioskodawczyni wraz z inną osobą fizyczną podlegającą opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej posiada łącznie 100% udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej jako: "Spółka zależna"). Planowane jest, że w Nowej Spółce, po jej utworzeniu, zostanie podniesiony kapitał zakładowy. Na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Nowej Spółki, Wnioskodawczyni i drugi wspólnik wniosą część przysługujących im udziałów w Spółce zależnej.

W wyniku tej transakcji (tekst jedn.: podwyższenia kapitału zakładowego) Nowa Spółka stanie się wspólnikiem Spółki zależnej, uzyskując jednocześnie bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej, natomiast Wnioskodawczyni i drugi wspólnik otrzymają w zamian udziały w Nowej Spółce. Planowane jest, że przedmiotowa transakcja będzie przeprowadzona w następstwie podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Nowej Spółki. Następnie, po podjęciu uchwały, udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Nowej Spółki zostaną pokryte przez Wnioskodawczynię i drugiego wspólnika poprzez wniesienie przez nich wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w Spółce zależnej dających w sumie bezwzględną większość praw głosów w Spółce zależnej (umowa aportowa rozporządzająca przedmiotem wkładu). Wniesienie wkładów niepieniężnych przez Wnioskodawczynię i drugiego wspólnika nastąpi jednocześnie, tj. na podstawie umów aportowych zawartych jednocześnie.

Wnioskodawczyni wskazuje, że występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jako osoba planująca utworzenie wskazanej powyżej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (w której to Wnioskodawczyni będzie udziałowcem) - zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że wspólnicy planujący wniesienie udziałów w Spółce zależnej do Nowej Spółki (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) posiadają w sumie 100% udziałów w Spółce zależnej, odpowiednio 74% stanowi własność Wnioskodawczyni, zaś 26% należy do drugiego Wspólnika, będącego osobą fizyczną podlegającą opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej (w Niemczech).

Ilość udziałów wnoszonych przez każdego ze Wspólników uzależniona będzie od zapotrzebowania inwestycyjnego Nowej Spółki i ustaleń Wspólników. Przy czym w przypadku drugiego Wspólnika, ilość wnoszonych udziałów w żadnym przypadku, rozpatrywana odrębnie, nie będzie dawała Nowej Spółce większości praw głosów. W przypadku Wnioskodawczyni, możliwa jest zarówno sytuacja, w której ilość wnoszonych udziałów, oceniana odrębnie, przekroczy 50% praw głosów, jak i sytuacja, w której do takiego przekroczenia nie dojdzie. Kwestia ta, jako element zdarzenia przyszłego, nie ma jednak znaczenia z perspektywy wynikających z niej implikacji podatkowych w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, tym samym zdaniem Wnioskodawczyni, nie ma wpływu na ocenę prawną zdarzenia przyszłego. Aport udziałów Spółki zależnej odbędzie się w ten sposób, że na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Nowej Spółki wspólnicy wniosą udziały Spółki zależnej, które łącznie dadzą Nowej Spółce większość praw głosu w Spółce zależnej. Wniesienie udziałów przez Wspólników nastąpi jednocześnie tzn. na mocy jednej umowy (aportowej). Również w tym zakresie na mocy, poprzedzającej wskazaną umowę, jednej uchwały nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego Nowej Spółki o całą wartość kapitału, jaki będzie pokryty wkładami od wspólników - tj. udziałami dającymi Nowej Spółce większość praw głosu w Spółce zależnej. W tym zakresie również nastąpi jedna rejestracja podwyższenia kapitału zakładowego Nowej Spółki o całą wartość kapitału, jaki będzie pokryty wkładami od obydwu wspólników tj. udziałami dającymi Nowej Spółce większość praw głosu w Spółce zależnej.

Wskazano, że jedynie ewentualne samodzielne wniesienie udziałów przez Wnioskodawczynię, prowadziłoby do uzyskania większości praw głosu w Spółce zależnej. Kwestia ta, w opinii Wnioskodawczyni, jest w analizowanym zdarzeniu przyszłym bez znaczenia i nie ma wpływu na ocenę prawną. Jak wskazano bowiem powyżej, uchwała dotycząca podwyższenia kapitału w powiązaniu z umową aportową prowadzić będzie do uzyskania większości praw głosu przez Spółkę zależną.

Jak potwierdza Minister Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych, wyłączenie określone w art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma zastosowanie również do sytuacji, gdy w ramach jednej czynności spółka nabywająca otrzymuje od kilku wspólników aportem udziały (akcje), które łącznie dają większość praw głosu.

Wnioskodawczyni zauważa że:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2013 r., sygn. ILPB2/436-121/13-2/AJ, uznał, że w przypadku transakcji wymiany udziałów, w której spółka nabędzie jednocześnie 50% udziałów od osoby fizycznej oraz 50% udziałów od małżeństwa "będzie miało zastosowanie wyłączenie wskazane w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugi ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym planowana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych".

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 września 2012 r., sygn. IPPB2/436-285/12-4/MZ, stwierdził, że w sytuacji, gdy w wyniku aportu spółka nabędzie jednocześnie od pięciu udziałowców, z których żaden samodzielnie nie będzie posiadał bezwzględnej większości praw głosów, udział uprawniający łącznie do 99,75% głosów "będzie miało zastosowanie wyłączenie określone w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych".

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. IPPB2/436-419/11-2/AF wskazał, że: "Reasumując należy stwierdzić, że w sytuacji wniesienia udziałów w Spółce przez Udziałowca uprzywilejowanego oraz pozostałych wspólników jednym aktem notarialnym do Spółki nabywającej będzie miało zastosowanie wyłączenie wskazane w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugi ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych".

Wnioskodawczyni wskazała, że poprzez sformułowanie, "Wniesienie wkładów niepieniężnych przez Wnioskodawczynię i drugiego wspólnika nastąpi jednocześnie tj. na podstawie umów aportowych zawartych jednocześnie" należy rozumieć zawarcie umów aportowych w jednym dokumencie (tekst jedn.: poprzez uwzględnienie aportów dokonywanych przez obydwu wspólników w jednym dokumencie potwierdzającym wniesienie udziałów do Nowej Spółki), jako efekt realizacji jednej uchwały podwyższającej kapitał i skutkującej rejestracją podwyższenia kapitału zakładowego o wartość wynikającą z tejże uchwały (czyli czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania jako zmiana umowy spółki).

Wnioskodawczyni wskazała, że zawarta zostanie umowa łączna; każdy ze wspólników dokona przeniesienia własności udziałów w Spółce zależnej na Nową Spółkę, zaś przedmiotem wskazanej czynności rozporządzającej będą udziały w Spółce zależnej. Umowa może również obejmować inne oświadczenia Stron (w tym np. oświadczenia i zapewnienia dot. stanu prawnego udziałów), których dokładna treść zostanie ustalona przy podpisywaniu umowy aportowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zmiana umowy Nowej Spółki związana z podwyższeniem kapitału zakładowego przy transakcji wymiany udziałów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zmiana umowy Nowej Spółki związana z podwyższeniem kapitału zakładowego przy transakcji wymiany udziałów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi podlegają m.in. umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane w wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

* przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

* udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Ze wskazanych powyżej przepisów wynika, że objęcie udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny wnoszony do tej spółki, w wyniku którego dochodzi do podwyższenia kapitału w spółce kapitałowej, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie, w art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziany został wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym transakcja wymiany udziałów (akcji) nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych pod warunkiem, że w zamian za udziały spółki kapitałowej, wnoszone są do tej spółki udziały lub akcje innej spółki kapitałowej, dające w niej większość głosów, lub kolejne udziały - w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku, zdaniem Wnioskodawczyni należy stwierdzić, że w przypadku transakcji wniesienia udziałów, w której uczestniczyć będzie Nowa Spółka oraz Wnioskodawczyni i drugi wspólnik, wskazane powyżej warunki wyłączające opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych przedmiotowej transakcji wymiany udziałów zostaną spełnione, a w szczególności:

1. Nowa Spółka nabędzie jednocześnie od Wnioskodawczyni i drugiego wspólnika Spółki zależnej udziały Spółki zależnej oraz w zamian za te udziały wyda im własne udziały,

2. uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego, której podjęcie stanowi moment powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przewidywać będzie pokrycie udziałów poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego, w efekcie którego Nowa Spółka nabędzie udziały Spółki zależnej dające jej większość praw głosu. W rezultacie Nowa Spółka nabędzie jednocześnie od obu wspólników, w oparciu o zawarte jednocześnie umowy aportowe, udziały w Spółce zależnej dające jej łącznie większość głosów w Spółce zależnej.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, planowana transakcja nie będzie rodzić obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Nowej Spółki nabywającej udziały w Spółce zależnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć należy również, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawczyni, nie zaś pozostałych stron wymiany udziałów.

Końcowo nadmienia się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.