IPTPB2/436-13/11-2/KK - Opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych ustanowienia hipoteki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2011 r. (data wpływu 25 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania hipoteki - jest prawidłowe.

W dniu 25 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania hipoteki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest notariuszem i prowadzi Kancelarię Notarialną. W związku z wykonywanym zawodem, przed Wnioskodawcą sporządzony zostanie akt notarialny - umowa sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej. Cena sprzedaży nieruchomości została określona przez strony umowy na XXX złotych. Kupujący dokonuje zakupu za środki finansowe własne w wysokości XXX złotych oraz środki finansowe pochodzące z udzielonego kupującemu kredytu bankowego na cele mieszkaniowe w kwocie XXX złotych. Prawne zabezpieczenie spłaty wierzytelności z tytułu kredytu stanowi hipoteka do kwoty XXX złotych, ustanowiona w akcie notarialnym - umowie sprzedaży, na kredytowanej nieruchomości, na zabezpieczenie spłaty kapitału, odsetek, przyznanych kosztów postępowania oraz innych roszczeń o świadczenia uboczne takich jak: opłaty za wysyłkę upomnień i wezwań do zapłaty, roszczenia z tytułu zapłaconej przez Bank składki ubezpieczeniowej w ramach Umowy Ubezpieczenia Generalnego zawartej pomiędzy Towarzystwem Ubezpieczeń a bankiem, w sytuacji nieopłacenia przez Kredytobiorcę zobowiązań wynikających z tytułu umowy kredytu.

Wnioskodawca, w związku ze sporządzeniem aktu notarialnego umowy sprzedaży oraz w związku z ustanowieniem hipoteki do kwoty XXX złotych, jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych, ma obowiązek pobrać i odprowadzić na rachunek właściwego Urzędu Skarbowego podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży oraz od ustanowienia hipoteki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlega czynność cywilnoprawna ustanowienia hipoteki.

Jak wynika z art. 4 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatnikiem przedmiotowego podatku jest osoba składająca oświadczenie woli o ustanowieniu hipoteki, zaś płatnikiem podatku jest notariusz sporządzający akt notarialny zawierający oświadczenie woli w przedmiocie ustanowienia hipoteki.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, przy ustanowieniu hipoteki stanowi kwota zabezpieczonej wierzytelności.

Artykuł 7 ust. 1 pkt 7 lit. a) i lit. b) cytowanej ustawy stanowi, że stawki podatku od ustanowienia hipoteki wynoszą odpowiednio - od hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności istniejących - 0,1% od kwoty zabezpieczonej wierzytelności, zaś od hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej podatek jest zryczałtowany i wynosi 19 złotych.

Zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (w brzmieniu obowiązującym po dniu 19 lutego 2011 r.), w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Jak wynika z art. 68 ust. 1 i 2 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, hipoteka zabezpiecza wierzytelność pieniężną do oznaczonej sumy pieniężnej. W myśl art. 69 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, hipoteka zabezpiecza mieszczące się w sumie hipoteki roszczenia o odsetki oraz przyznane koszty postępowania, jak również inne roszczenia o świadczenia uboczne, jeżeli zostały wymienione w dokumencie stanowiącym podstawę wpisu hipoteki do księgi wieczystej.

Wnioskodawca wskazuje, iż zagadnienie - objęte niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej - nabrało znaczenia w kontekście nowelizacji ustawy o księgach wieczystych i hipotece, która weszła w życie z dniem 19 lutego 2011 r., i na mocy której ustawodawca dokonał przemodelowania instytucji hipoteki (dotychczas w obrocie prawnym występowała hipoteka zwykła i kaucyjna), rezygnując z dotychczasowej konstrukcji dychotomicznej na rzecz jednej hipoteki opartej na dotychczasowej hipotece kaucyjnej.

Za wskazaną powyżej nowelizacją ustawy o księgach wieczystych i hipotece nie nastąpiły żadne zmiany w przepisach ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, które obowiązują w niezmienionej treści.

W ocenie Wnioskodawcy mając powyższe na uwadze - w kontekście wykładni celowościowej i funkcjonalniej przytoczonych powyżej przepisów ustawy o księgach wieczystych i hipotece w powiązaniu z przepisami ustawy o podatku do czynności cywilnoprawnych - należy uznać, że przyjęta aktualnie konstrukcja prawna hipoteki powoduje, że wierzytelności zabezpieczona tą hipoteką mieści się w katalogu wierzytelności o wysokości nieustalonej, w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w szczególności w treści art. 69 ustawy o księgach wieczystych i hipotece (w sumie hipoteki, oprócz wierzytelności pieniężnej, mieszczą się odsetki i inne należności uboczne pod warunkiem wymienia ich w dokumencie stanowiącym podstawę wpisu hipoteki do księgi wieczystej). W chwili ustanawiania hipoteki do oznaczonej sumy pieniężnej (w przestawionym zdarzeniu przyszłym do kwoty XXX złotych) za wyjątkiem kapitału kredytu - nie jest ustalona wysokość pozostałych szeroko rozumianych świadczeń ubocznych (odsetek, przyznanych kosztów postępowania oraz innych roszczeń o świadczenia uboczne takich jak: opłaty za wysyłkę upomnień i wezwań do zapłaty, roszczenia z tytułu zapłaconej przez Bank składki ubezpieczeniowej w ramach Umowy Ubezpieczenia Generalnego zawartej pomiędzy Towarzystwem Ubezpieczeń a bankiem, w sytuacji nieopłacenia zobowiązań przez Kredytobiorcę).

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo, że w art. 65 ust. 1 i art. 68 ust. 1 i 2 ustawy o księgach wieczystych i hipotece - ustawodawca posłużył się pojęciem "oznaczona wierzytelność" w liczbie pojedynczej - to pojęcie to odnosi się jedynie do jej sumy ("oznaczonej sumy pieniężnej"). Jeżeli tak - to należy przyjąć, że w pojęciu "sumy hipoteki", a tym samym w "oznaczonej wierzytelności" - mieści się tak kapitał, jak i odsetki, koszty i inne roszczenia, których wysokości w chwili ustanowienia hipoteki nie można ustalić.

Reasumując, przy ustanowieniu hipoteki do kwoty XXX złotych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, brak jest podstaw prawnych do rozbicia oznaczonej wierzytelności na wierzytelności istniejące oraz wierzytelności o wysokości nieustalonej, a w konsekwencji brak jest podstaw do pobrania podatku od czynności cywilnoprawnych osobno od kapitału kredytu według stawki 0,1% i osobno od pozostałych roszczeń ubocznych w zryczałtowanej wysokości 19,00 złotych.

Powyższe rozważania, a w szczególności to, że w chwili ustanowienia hipoteki (zabezpieczającej roszczenia o spłatę kapitału kredytu, jak i pozostałe roszczenia uboczne i dodatkowe), nie istnieją i w przyszłości mogą nie powstać roszczenia takie, jak np. koszty postępowania, opłaty za wysyłkę upomnień i wezwań do zapłaty itp. - prowadzą do wniosku, że od tak rozumianego ustanowienia hipoteki nie jest dopuszczalne pobranie podatku jak od ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności istniejących, według stawki 0,1% od kwoty zabezpieczonej wierzytelności - XXX złotych.

W konsekwencji prawidłowym - w opisanym zdarzeniu przyszłym - jest pobranie przez notariusza podatku w zryczałtowanej wysokości 19,00 złotych od ustanowienia hipoteki do kwoty XXX. złotych, jako od hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej.

Konkluzja Wnioskodawcy:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe we wszystkich trzech punktach.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), podatkowi temu podlega ustanowienie hipoteki.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy z tytułu ustanowienia hipoteki powstaje z chwilą złożenia oświadczenia o ustanowieniu hipoteki lub z chwilą zawarcia umowy ustanowienia hipoteki. W myśl art. 4 pkt 8 ustawy, obowiązek podatkowy przy ustanowieniu hipoteki ciąży na składającym oświadczenie woli o ustanowieniu hipoteki.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, stawki podatku od ustanowienia hipoteki wynoszą:

W myśl art. 65 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 z późn. zm.), w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego, można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka). Hipoteka zabezpiecza wierzytelność pieniężną, w tym również wierzytelność przyszłą (art. 68 ww. ustawy).

Brzmienie powyższych przepisów określone zostało ustawą z dnia 26 czerwca 2009 r. o zmianie ustawy o księgach wieczystych i hipotece oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 131, poz. 1075). Przepisy te wprowadziły tylko jeden rodzaj hipoteki.

Hipoteka jest ograniczonym prawem rzeczowym uregulowanym w przepisach ustawy o księgach wieczystych i hipotece. Hipoteka zabezpiecza jedynie wierzytelności pieniężne i może być wyrażona tylko w oznaczonej sumie pieniężnej. Istotą wierzytelności jest zabezpieczenie realizacji wierzytelności, a nie dochodzenie wierzytelności.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, jako notariusz, sporządzając akt notarialny - umowy sprzedaży, w związku z ustanowieniem hipoteki na zabezpieczenie spłaty wierzytelności z tytułu kredytu bankowego, z którego finansowany jest zakup nieruchomości, zobowiązany jest jako płatnik do poboru i odprowadzenia na rachunek urzędu skarbowego podatku od czynności cywilno prawnych. Na kredytowanej nieruchomości kupujący ustanowi hipotekę na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu spłaty kapitału, odsetek, przyznanych kosztów postępowania oraz innych roszczeń o świadczenia uboczne.

Z tak przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że nie można ustalić kwoty zabezpieczonej wierzytelności i brak jest podstaw prawnych do rozbicia oznaczonej wierzytelności na wierzytelności istniejące oraz wierzytelności o wysokości nieustalonej, a w konsekwencji pobrania podatku od czynności cywilno prawnych osobno od kapitału kredytu według stawki 0,1% i osobno od pozostałych roszczeń ubocznych w zryczałtowanej wysokości 19 złotych.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca powinien pobrać podatek od czynności cywilno prawnych od ustanowienia hipoteki w kwocie 19 zł. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy zajęte we wszystkich trzech punktach wniosku jest prawidłowe.

Jednocześnie należy podkreślić, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: