IPTPB2/415-855/12-2/JR - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2012 r. (data wpływu 10 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza - jest prawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 10 czerwca 2010 r. zmarła mama Wnioskodawcy, pozostawiając niespłacony kredyt bankowy. Spadkobiercami po zmarłej zostali: Wnioskodawca i Jego dwie siostry (tata zmarł wcześniej). Wnioskodawca, po śmierci matki dowiedział się, że mama pozostawiła niespłacone kredyty. Kredyty te nie są wierzytelnością zabezpieczoną ani zastawem, ani hipoteką.

Wnioskodawca wskazuje, że spadkobiercy złożyli przed notariuszem oświadczenie o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza. Następnie komornik sądowy dokonał spisu inwentarza po zmarłej mamie.

Stan czynny spadku komornik określił na kwotę 400,00 zł (na co składa się wartość kompletu, wypoczynkowego, segmentu, dwóch sztuk szaf i telewizora), stan bierny zaś na kwotę 22.799,39 zł. Wartość czystego spadku (kwotowo) wyniosła 0,00 zł.

Dnia...listopada 2012 r., Wnioskodawca dokonał wpłaty na rzecz wierzyciela, tj. Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej... w wysokości 479,00 zł, czyli "do wysokości nabytej masy spadkowej powiększonej o koszty, które nie podlegają ograniczeniu zgodnie ze spisem inwentarza" (jak napisał wierzyciel).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy pozostała kwota niespłaconego kredytu zaciągniętego przez zmarłą mamę, odsetek czy jakiś ewentualnych kosztów z nim związanych stanowi dla Wnioskodawcy (spadkobiercy) przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia i powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie spadku z dobrodziejstwem inwentarza rodzi po stronie spadkobiercy odpowiedzialności za długi spadkowe tylko do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku - art. 1031 § 2 Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca uważa, że jeżeli ani On, ani siostry nie zawierali z bankiem jakiejkolwiek umowy ani ugody dotyczącej spłaty kredytu, to z mocy prawa, Jego zobowiązanie ograniczone jest do wysokości określonej w wyżej wymienionym przepisie (w Jego przypadku do kwoty 400,00 zł.)

Jego zdaniem, nie może więc być mowy o jakimkolwiek umorzeniu niespłaconej wierzytelności w części przekraczającej wartość stanu czynnego spadku. W związku z powyższym nie może być mowy o świadczeniu nieodpłatnym, czyli uzyskaniu przychodu z innych źródeł, o których jest mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pojęcie spadku oraz zakres odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Stosownie do art. 922 § 1 i 2 tej ustawy prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, chyba że są ściśle związane z osobą zmarłego lub przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Bezspornie umowa kredytu nie należy do żadnego ze wskazanych wyjątków art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego. Wobec czego, w świetle ogólnej reguły, wynikające z niej zadłużenie, jest obowiązkiem (długiem) przechodzącym na spadkobierców. Zaznaczyć przy tym należy, iż art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego wyraża tzw. zasadę sukcesji uniwersalnej, co oznacza, że następcy prawni wstępują w dokładnie taką samą sytuację prawną i faktyczną, która istniała w chwili śmierci spadkodawcy. Dotyczy to zasadniczo każdego stosunku prawnego, w jakim pozostawała zmarła osoba, w tym również umów obligacyjnych, czyli m.in. umowy pożyczki, czy kredytu.

Jednym ze skutków wejścia spadkobiercy w ogół praw i obowiązków majątkowych spadkodawcy jest powstanie po jego stronie odpowiedzialności za zobowiązania, których podmiotem był zmarły. Oznacza to, że wierzyciel spadkowy (tekst jedn.: osoba, która była wierzycielem w stosunku do spadkodawcy) ma możliwość skierowania do majątku spadkobiercy egzekucji na wypadek, gdyby ten nie spełnił dobrowolnie ciążącego na nim obowiązku świadczenia.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca złożył przed notariuszem oświadczenie o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza, co skutkuje ograniczeniem odpowiedzialności za długi spadkowe tylko do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku, rozumianego jako wartość należących do majątku spadkowego aktywów. W sporządzonym przez komornika sądowego spisie inwentarza - jak wskazuje Wnioskodawca - wartość stanu czynnego spadku wynosiła 400,00 zł.

W pewnych sytuacjach dla zakresu odpowiedzialności spadkobiercy za długi spadkowe bez znaczenia pozostaje treść oświadczenia o przyjęciu spadku. Powyższe ma miejsce, gdy spadkodawca ponosił odpowiedzialność rzeczową za dany dług z uwagi na zabezpieczenie należności wierzyciela zastawem lub hipoteką. Ograniczenie odpowiedzialności spadkobiercy za długi spadkowe ulega zatem wyłączeniu, gdy przedmiot roszczenia wierzyciela spadkowego stanowi wierzytelność zabezpieczoną hipoteką. W tej sytuacji kolizję między pełną odpowiedzialnością hipoteczną a ograniczoną odpowiedzialnością za długi spadkowe rozstrzyga na korzyść wierzyciela hipotecznego art. 74 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 z późn. zm.), który stanowi, iż wierzyciel hipoteczny może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości obciążonej hipoteką, bez względu na ograniczenie odpowiedzialności dłużnika wynikające z prawa spadkowego. Opisane wyłączenie odpowiedzialności dotyczy również wierzytelności zabezpieczonej zastawem, co wynika z treści art. 316 Kodeksu cywilnego.

Jak zaznaczył Wnioskodawca, przedmiotowe kredyty nie są wierzytelnością zabezpieczoną ani zastawem, ani hipoteką.

Wracając na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się, iż nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów. Momentem uzyskania przychodu, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy jest moment dokonania umorzenia. Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 przytoczonej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, iż podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być - co do zasady - tylko takie czynności, w wyniku których po stronie osoby fizycznej następuje przysporzenie majątkowe rozumiane nie tylko jako zwiększenie aktywów, ale również jako zmniejszenie jej pasywów. Takie sytuacje wskazuje art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, w sytuacji Wnioskodawcy nie można uznać, iż po Jego stronie nastąpi przysporzenie majątkowe, bowiem w związku ze złożonym oświadczeniem o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza i wartością spadku określoną przez komornika sądowego u Wnioskodawcy nie powstanie jakikolwiek przychód przekraczający wartość stanu czynnego spadku.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie kwoty niespłaconych wskazanych zobowiązań zmarłej matki Wnioskodawcy nie będą stanowiły dla Niego przysporzenia majątkowego i z tego względu będą obojętne pod względem uregulowań przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, został złożony przez Wnioskodawcę, jako jednego ze spadkobierców, interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych spadkobierców.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.