IPTPB2/415-609/14-4/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu 7 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2015 r. (data wpływu 6 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, należących do innego wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 7 listopada 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, należących do innego wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 28 stycznia 2015 r. Nr IPTPB2/415-609/14-2/MP, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłane zostało w dniu 28 stycznia 2015 r. (skutecznie doręczone 2 stycznia 2015 r.). Natomiast w dniu 6 lutego 2015 r. do tutejszego Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (data nadania 5 lutego 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni będąca osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce jest udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka zależna). Oprócz Wnioskodawczyni udziałowcem w Spółce zależnej jest również inna osoba fizyczna. W przyszłości udziałowcem w Spółce zależnej ma zostać dodatkowo spółka kapitałowa z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka kapitałowa).

W przyszłości, ze względu na planowany proces inwestycyjny, rozważane jest dokonanie umorzenia udziałów posiadanych przez Spółkę kapitałową w kapitale Spółki zależnej. Omawiane umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej: k.s.h.). W szczególności, wskazane umorzenie dokonane zostanie za zgodą Spółki kapitałowej, w drodze nabycia udziałów przez Spółkę zależną (umorzenie dobrowolne).

Równocześnie przewidywane jest, że umorzenie zostanie dokonane w 2015 r. częściowo za wynagrodzeniem, a częściowo bez wynagrodzenia, na co Spółka kapitałowa wyrazi zgodę. W związku z powyższym, na skutek umorzenia zwiększy się wartość nieumorzonych udziałów w Spółce zależnej, natomiast nie zmieni się łączna nominalna wartość kapitału zakładowego Spółki zależnej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że wszystkie udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością są równe i niepodzielne, a na każdy jeden udział przypada 1 głos na Zgromadzeniu Wspólników. W obecnym brzmieniu umowa spółki nie przewiduje udziałów o szczególnych uprawnieniach. Na dzień dzisiejszy, Wnioskodawczyni posiada 74 udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, które stanowią 74% kapitału zakładowego spółki. Spółka kapitałowa będzie działać w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka kapitałowa uzyska udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w ten sposób, że dotychczasowi wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wniosą część swoich udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością aportem do spółki kapitałowej. W konsekwencji, zarówno kapitał zakładowy, jak również wartość nominalna udziałów w obecnie istniejącej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie ulegną zmianie.

W związku z aportem, część udziałów posiadanych przez dotychczasowych Wspólników zostanie przeniesiona na spółkę kapitałową, co w automatyczny sposób pociągnie za sobą zmianę liczby udziałów posiadanych przez dotychczasowych wspólników (w tym Wnioskodawczynię).

W wyniku umorzenia udziałów posiadanych przez spółkę kapitałową nie dojdzie do zmiany wartości nominalnej nadal istniejących udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Planowane umorzenie udziałów posiadanych przez spółkę kapitałową w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone z czystego zysku bez obniżenia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawczyni przewiduje podjęcie uchwały w zakresie dostosowania sumy wartości nominalnej udziałów pozostałych po umorzeniu z wysokością kapitału zakładowego (jednocześnie z powzięciem uchwały o umorzeniu udziałów, bądź w późniejszym terminie). Istnieje jednak również możliwość, że wartość udziałów pozostałych po umorzeniu pozostanie bez zmian (zwłaszcza, jeśli na skutek braku porozumienia z drugim wspólnikiem uchwała w tej sprawie nie uzyska wymaganej większości #190; głosów). Kwestia ta, ma jednak charakter czysto techniczny niewpływający na prawa wynikające z pozostałych udziałów.

Umorzenie udziałów nastąpi w ramach procedury umorzenia dobrowolnego w oparciu o stosowne uchwały podjęte przez wspólników, przy czym przewiduje się, że uchwały te nie będą obejmowały obniżenia kapitału zakładowego.

W wyniku umorzenia udziałów posiadanych przez spółkę kapitałową, nie zmieni się wartość nominalna udziałów przysługujących Wnioskodawczyni ani liczba posiadanych przez Nią udziałów. Umorzenie udziałów wspólnika skutkuje bowiem wyłącznie unicestwieniem umarzanych udziałów, nie wpływa natomiast na wartość nominalną pozostałych udziałów i nie prowadzi do zmiany liczby tych udziałów. W wyniku umorzenia suma nominalnej wartości wszystkich udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będzie jednak mniejsza niż niezmieniona wysokość kapitału zakładowego. W rezultacie na każdy udział (w tym na każdy z udziałów Wnioskodawczym) przypadać będzie większa niż uprzednio proporcja praw głosów w całości praw głosów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowanym umorzeniem udziałów posiadanych przez Spółkę kapitałową w kapitale Spółki zależnej bez wynagrodzenia, za zgodą Spółki kapitałowej, po stronie Wnioskodawczyni pozostającej udziałowcem Spółki zależnej, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Spółkę kapitałową w kapitale Spółki zależnej bez wynagrodzenia, za zgodą Spółki kapitałowej, po stronie Wnioskodawczyni pozostającej w Spółce zależnej nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 k.s.h. Umorzenie może być przeprowadzone za zgodą wspólnika, w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Jednocześnie zgodnie z art. 199 § 3 k.s.h., za zgodą wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim wypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia.

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Jednocześnie zgodnie z przepisami art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 5d ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo lg, albo lł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38, albo 38c; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji.

Wnioskodawczyni wskazuje, że na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasadą jest, że opodatkowaniu podlega jedynie faktycznie uzyskany dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Dlatego też, w wyniku umorzenia udziałów innego udziałowca w Spółce zależnej nie dojdzie do powstania faktycznego dochodu po stronie Wnioskodawczyni, pozostającej w Spółce zależnej. Ewentualny dochód w związku z posiadaniem przez Wnioskodawczynię udziałów w Spółce zależnej będzie mógł powstać dopiero w momencie otrzymania przez Wnioskodawczynię dywidendy ze Spółki zależnej albo w związku ze sprzedażą posiadanych przez Wnioskodawczynię udziałów w Spółce zależnej.

W opinii Wnioskodawczyni, brak jest w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jakiegokolwiek innego przepisu, który mógłby mieć zastosowanie w odniesieniu do umorzenia udziałów w spółce kapitałowej bez obniżenia kapitału zakładowego i wskazywałby na powstanie przychodu w następstwie omawianego umorzenia po stronie udziałowców pozostających w spółce.

Wnioskodawczyni pragnie zwrócić uwagę na fakt, że ewentualne wątpliwości w zakresie oceny skutków w podatku dochodowym skupu przez spółkę kapitałową własnych udziałów (akcji), celem ich umorzenia bez obniżania kapitału, dla udziałowców (akcjonariuszy), którzy pozostali w spółce zostały wyjaśnione w piśmie Ministra Finansów z dnia 7 marca 2002 r. (PB4/BA-8214-34-15/02, Biuletyn Skarbowy 2002/2, str. 15), w którym uznano, że "umorzenie udziałów bez obniżenia kapitału zakładowego nie powoduje powstania przychodu po stronie wspólników pozostających w spółce".

Jednocześnie stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym w przypadku umorzenia udziałów jednego ze wspólników bez obniżania kapitału zakładowego nie powstaje obowiązek podatkowy po stronie wspólnika pozostającego w spółce, potwierdzają również interpretację indywidualne wydawane w imieniu Ministra Finansów, w tym np.:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2012 r. (Nr IPPB2/415-722/12-2/AK), w której organ uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: "w stosunku do wnioskodawczyni udziałowca pozostającego w polskiej spółce z o.o., którego udziały nie są umarzane, umorzenie udziałów posiadanych przez pozostałych udziałowców, będzie czynnością neutralną podatkowo";

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 października 2012 r. (Nr ITPB1/415-791/12/TK), w której organ uznał, że: "Oceniając wystąpienie skutków umorzenia udziałów dla udziałowców których udziały nie są umarzane stwierdzić należy, że po stronie wnioskodawcy (wspólnika cypryjskiej spółki osobowej) nie powstanie (przychód) dochód do opodatkowania z tytułu umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, bądź za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów";

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lipca 2012 r. (Nr ILPB1/415-528/12-2/IM), w której organ uznał, że: "w wyniku zbycia udziałów na rzecz spółki dokonanego przez innego wspólnika po stronie zainteresowanego (jako wspólnika, którego udziały nie będą podlegały odpłatnemu zbyciu i umorzeniu) nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, że w związku z zaistniałą sytuacją wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego. W opisanej we wniosku sytuacji w związku z dobrowolnym zbyciem przez innego udziałowca udziałów w spółce w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, po stronie wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu";

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 czerwca 2012 r. (Nr IPTPB2/415-193/12-4/MP), w której organ stwierdził, że: "w wyniku odpłatnego zbycia udziałów na rzecz "Spółki" (spółki z o.o.) dokonanego przez innego wspólnika, po stronie wnioskodawcy (jako wspólnika, którego udziały nie będą podlegały odpłatnemu zbyciu i umorzeniu) nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, że w związku z zaistniałą sytuacją wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego".

Pomimo, że powołane wyżej interpretacje indywidualne wydane zostały w oparciu o przepisy obowiązujące przed dniem 1 stycznia 2015 r., to jednak w ocenie Wnioskodawczyni stanowisko wyrażone w ich treści zachowuje aktualność również na gruncie stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2015 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni, dobrowolne umorzenie udziałów posiadanych przez Spółkę kapitałową w kapitale Spółki zależnej bez wynagrodzenia, za zgodą Spółki kapitałowej, nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawczyni pozostającej wspólnikiem w Spółce zależnej, a w konsekwencji nie będzie podlegać po stronie Wnioskodawczyni opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Instytucja umorzenia udziałów wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Przepis art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Zgodnie z art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc, nie chodzi w takiej sytuacji w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 Kodeksu spółek handlowych).

Z powyższego wynika, że umorzenie udziałów co do zasady odbywa się za wynagrodzeniem. Jednak w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się umorzenie nieodpłatne. Tryb umorzenia ma istotne znaczenie dla podatku dochodowego od osób fizycznych. Na gruncie tego podatku umorzenie dobrowolne i przymusowe traktowane są zgoła odmiennie. W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów dochodzi najpierw do zbycia tychże udziałów przez udziałowca - w takim przypadku następuje nabycie udziałów przez spółkę - a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę. Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia - w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

Wobec powyższego, podkreślić należy wyraźnie, że z dobrowolnym umorzeniem udziałów mamy do czynienia wówczas, gdy wspólnik spółki z o.o. wyrazi zgodę na umorzenie jego udziałów, a ponadto spółka ta nabędzie od wspólnika jego udziały.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei w myśl przepisu art. 20 ust. 1 ww. ustawy - za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyte w powyższym przepisie sformułowanie "w szczególności" wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej powołanej ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Z przepisu tego wynika więc, że opodatkowaniu podlega przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Fakt zbycia przez jednego z udziałowców udziałów w spółce kapitałowej nie jest jednak tożsamy z dokonaniem (w ogóle) zbycia udziałów przez pozostałych udziałowców, którzy takiego zbycia nie dokonują, a co więcej (w szczególe) - zbycia odpłatnego.

Zakres dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych został zdefiniowany w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także zdarzenia opisane w pkt od 1 do 9. Żadna z sytuacji opisanych przez ustawodawcę w pkt 1 do 9, nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników, bowiem w pkt 1 określono, że dochodem jest kwota otrzymana przez daną osobę w związku z umorzeniem jej udziałów (akcji), z czym nie mamy w opisanym zdarzeniu do czynienia. Ponadto należy podkreślić, że regulacją art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęte jest wyłącznie umorzenie przymusowe, w tym jego podtyp czyli umorzenie automatyczne, nie zaś odpłatne zbycie w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne).

Również pozostałe regulacje przepisu art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającego katalog źródeł przychodów z kapitałów pieniężnych podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje aby źródło przychodu - po stronie wspólnika pozostającego w spółce - stanowiło zbycie udziałów przez innego wspólnika na rzecz spółki w celu umorzenia.

Treść wskazanego wyżej przepisu art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, umorzeniu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu nie wymieniono przypadku, w którym po stronie wspólnika spółki z o.o. pozostającego w spółce powstaje przychód, w związku z nieodpłatnym zbyciem w celu umorzenia udziałów przez innych wspólników. Co istotne, dochód a z nim obowiązek podatkowy nie powstaje z tego tytułu, że w trakcie posiadania udziałów zwiększa się jedynie ich wartość księgowa lub rynkowa. Tak samo zresztą jak zmniejszenie tej wartości nie generuje dla udziałowca podatkowej straty.

W przypadku umorzenia dobrowolnego bez wynagrodzenia udziałów innego udziałowca spółki z o.o., nie powstanie przysporzenie majątkowe po stronie innego wspólnika pozostającego w spółce, gdyż nie osiąga on żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Nie osiąga on zatem przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia dobrowolnego udziałów innego udziałowca. W związku z umorzeniem udziałów danego udziałowca bez wynagrodzenia drugi wspólnik nie otrzyma pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do jego dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem otrzyma on świadczenie w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności zbycie udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałego wspólnika. Stąd na podstawie art. 11 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można mówić w takim przypadku o powstaniu przychodu podatkowego.

Wobec powyższego w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia, należących do innego wspólnika Spółki, po stronie Wnioskodawczyni pozostającej udziałowcem w tej Spółce nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ewentualny dochód będzie mógł powstać dopiero w momencie otrzymania przez Wnioskodawczynię definitywnego przysporzenia majątkowego powstałego w wyniku wzrostu wartości bilansowej posiadanych przez Nią udziałów Spółki, co może mieć miejsce w przyszłości, w razie np. odpłatnego zbycia udziałów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.