IPTPB2/415-580/11-4/JR - Możliwość opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego z tytułu wniesienia aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki cywilnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2011 r. (data wpływu 23 września 2011 r.) uzupełnionym wnioskiem z dnia 20 grudnia 2011 r. (data wpływu 22 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako wkładu do spółki cywilnej jest prawidłowe.

W dniu 23 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 8 grudnia 2011 r., Nr IPTPP2/443-608/11-2/IR, IPTPB2/415-580/11-2/JR, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 13 grudnia 2011 r., natomiast w dniu 22 grudnia 2011 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 20 grudnia 2011 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą - Zakład Piekarniczo - Cukierniczy. Działalność ta jest prowadzona w budynkach i przy użyciu maszyn i urządzeń stanowiących jego własność. Cukiernia i piekarnia mieszczą się pod tym samym adresem, ale w odrębnych budynkach. Budynek piekarni został wybudowany w roku 2000, częściowo zmodernizowany w 2002. Jego amortyzacja rozpoczęła się w roku 2000, a w zakresie nakładów na modernizację w roku 2002. Z tytułu poniesienia wydatków na budowę i modernizację budynku wnioskodawcy przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o naliczony w związku z inwestycją. Budynek piekarni stanowi środek trwały w ramach prowadzonej działalności. Również środkami trwałymi jest większość maszyn i urządzeń piekarni, z tym że wszystkie, które zostały nabyte i oddane do użytkowania po roku 2003 podlegały amortyzacji jednorazowej, a wartość początkowa żadnego z nich nie przekracza kwoty 15.000 zł.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z córką i zięciem umowę spółki cywilnej w zakresie prowadzenia piekarni. Jako wkład niepieniężny do tej spółki zamierza wnieść zorganizowaną część przedsiębiorstwa, na którą składają się: budynek piekarni, jej wyposażenie, pracownicy, kontakty handlowe, należności i zobowiązania.

W części dotyczącej piekarni, nowo zawiązana spółka cywilna, której wspólnikiem będzie również Wnioskodawca, będzie kontynuowała działalność Wnioskodawcy. Równolegle Wnioskodawca będzie kontynuował w ramach indywidualnej działalności gospodarczej działalność cukierni.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest odpowiedź na pytanie zawarte w pkt 3. W zakresie pytań 1, 2 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, (w odniesieniu do pytania 3), transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego (również w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do spółki cywilnej jest neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych. W przeciwieństwie bowiem do wniesienia aportu do spółek kapitałowych, mających osobowość prawną, z tytułu wniesienia wkładu do spółki cywilnej nie uzyskuje się żadnego ekwiwalentu, poza prawem żądania równowartości tego wkładu w razie wystąpienia wspólnika ze spółki bądź jej rozwiązania, która to czynność z mocy art. 21 ust. 1 pkt 50 jest również neutralna podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Spółka cywilna jest typem spółki osobowej, której regulacja znajduje się w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągniecia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, przy czym domniemywa się, że wkłady wspólników maja jednakową wartość (art. 861 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego). Wniesiony wkład może być pieniężny lub niepieniężny. Z chwilą przeniesienia własności rzeczy na wspólników staje się ona majątkiem wspólnym wszystkich wspólników.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

W myśl art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie zauważyć należy, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, ujęty w art. 55^#185; ww. ustawy - Kodeks cywilny nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie "w szczególności". Zgodnie zaś z art. 55^#178; ww. ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Analizując powyższe należy wywieść, iż przedsiębiorstwo - dla celów prawa podatkowego - należy rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klientów, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności itd.) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii, itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 tej ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Należy zauważyć, iż cyt. powyżej przepis art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wymienia wszystkich przychodów z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej.

Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika, wykorzystywanego w działalności gospodarczej, również stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć, każdą formę przeniesienia własności za wynagrodzeniem. Wniesienie zatem przedsiębiorstwa albo jego części do spółki niebędącej osobą prawną powoduje:

* zmianę właściciela - właścicielem staje się bowiem spółka niebędąca osobą prawną - stąd mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionego w formie aportu przedsiębiorstwa,

* wniesienie przedsiębiorstwa do spółki niebędącej osobą prawną jest przeniesieniem własności tego przedsiębiorstwa lub jego części, za które Wnioskodawcy przysługują udziały w spółce niebędącej osobą prawną o określonej wysokości,

W związku z powyższym wniesienie do spółki niebędącej osobą prawną wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za udział w spółce, stanowi odpłatne zbycie.

Za spółkę niebędąca osobą prawną uznaje się - zgodnie z treścią art. 5a pkt 24 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Zatem, spółką niebędącą osobą prawną jest także spółka cywilna.

Jednak w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b cyt. ustawy (obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r.), wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione informacje oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, iż wniesienie do spółki cywilnej wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za udziały w tej spółce stanowi odpłatne zbycie przedmiotowego przedsiębiorstwa i spowoduje u Wnioskodawcy powstanie przychodu, jednakże zwolnionego od opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.