IPTPB2/415-562/12-5/JR - PIT w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu zawarcia umowy przeniesienia praw do receptury.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2012 r. (data wpływu 27 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 października 2012 r. (data wpływu 12 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu zawarcia umowy przeniesienia praw do receptury - jest nieprawidłowe

W dniu 27 lipca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zakwalifikowania przychodu z tytułu zawarcia umowy przeniesienia całości praw do receptury do przychodów z praw majątkowych oraz zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w związku z czym pismem z dnia 27 września 2012 r., Nr IPTPB2/415-562/12-2/JR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie doręczono w dniu 2 października 2012 r., natomiast w dniu 12 października 2012 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 9 października 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest twórcą receptury do produkcji lakieru do betonu (zwanego dalej "wynalazkiem"). Wnioskodawcy przysługiwały wyłączne prawa do wynalazku. Wynalazek nie został zgłoszony do Urzędu Patentowego ani żadnego innego organu rejestracyjnego celem uzyskania praw ochronnych z patentu. Niemniej jednak w opinii Wnioskodawcy wynalazek jest rozwiązaniem nowym, posiada poziom wynalazczy i nadaje się do przemysłowego stosowania. Wnioskodawca zawarł umowę przeniesienia praw do wynalazku za wynagrodzeniem, na podstawie której przeniósł na nabywcę (przedsiębiorcę), za wynagrodzeniem, wszelkie prawa do tej receptury. Wnioskodawca zawarł umowę jako osoba fizyczna nieprowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej.

Na mocy tejże umowy Wnioskodawca przeniósł na rzecz nabywcy na zasadach wyłączności całość praw do wynalazku. Istota umowy została zawarta w postanowieniach § 1 i § 2:

§ 1

§ 2

W związku z powyższym zadano (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku) następujące pytanie.

Czy możliwe jest:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2. Natomiast w zakresie pytania nr 1, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.), określa zryczałtowane koszty uzyskania przychodu z praw majątkowych w odniesieniu do przychodu uzyskanego "z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego". Nie dotyczy on zatem każdego przychodu z praw majątkowych twórcy, a tylko konkretnie w nim określonego jako przychód z przeniesienia prawa własności wynalazku.

Ustawa podatkowa używa innych pojęć niż ustawa - Prawo własności przemysłowej (dalej jako p.w.p.) w odniesieniu do praw przysługujących twórcy. Prawo własności przemysłowej określa bowiem prawa twórcy w art. 8 ust. 1 p.w.p. i wymienia tam nie prawo własności wynalazku, ale prawo do uzyskania patentu. W języku prawnym brak jest zatem definicji legalnych pojęć użytych w ustawie podatkowej. Odwołać się więc należy do rozumienia tych pojęć przyjętych w języku prawniczym (por. A. Gomułowicz w: A. Gomułowicz, J Małecki - Podatki i prawo podatkowe - Warszawa 2002, s. 153). Na tle ustawy z dnia 19 października 1972 r. - Prawo wynalazcze (Dz. U. z 1993 r. Nr 26, poz. 117 z późn. zm.), zawierającej podobne regulacje do obecnie obowiązującego p.w.p. (art. 20, art. 98 ustawy - Prawo wynalazcze) wyrażono pogląd, iż własność wynalazku to zespół skutecznych erga omnes uprawnień dających ich podmiotowi pełną możliwość korzystania z wynalazku, rozporządzenia nim oraz dochodzenia roszczeń z tytułu naruszenia tych uprawnień (A. Szewc - Własność wynalazku, opubl. w Monitorze Prawniczym z 1994 r. Nr 4, s. 97 n.). Przyjęte przez A. Szewca znaczenie pojęcia własności, odpowiada znaczeniu tego pojęcia w języku prawnym, w stosunkach cywilnych, gdzie za własność uważa się prawo podmiotowe o charakterze bezwzględnym, najszersze prawo do rzeczy (art. 140 Kodeksu cywilnego). Uprawnienia o takim zakresie w stosunku do wynalazków wynikają z art. 63 ust. 1 i art. 66 p.w.p. i przysługują osobie uprawnionej z patentu. Patent i prawo do uzyskania patentu są prawami zbywalnymi (art. 67 ust. 1 i art. 12 ust. 1 p.w.p.). Są one prawami majątkowymi. Prawo do uzyskania patentu przysługuje co do zasady twórcy (art. 11 ust. 1 p.w.p.).

Zgodnie z art. 14 p.w.p. patenty są udzielane - bez względu na dziedzinę techniki - na wynalazki, które są nowe, posiadają poziom wynalazczy i nadają się do przemysłowego stosowania. Wynalazkami są również receptury (por. A. Nowicka, U. Promińska, Prawo, s. 42 oraz Kostański, PrWłPrzem. Komentarz, wyd. 1, art. 1, Nb 3, Warszawa 2010, str. 168).

Wnioskodawca nie ma pewności, czy w przypadku zgłoszenia wynalazku, którego jest twórcą do Urzędu Patentowego, uzyskałby patent na wynalazek. Z uwagi jednak na fakt, iż wynalazek stanowi rozwiązanie nowe i nadaje się do przemysłowego wykorzystania oraz, że tego typu wynalazki (lakiery) były już przedmiotem zgłoszeń do UP, należy uznać, że wynalazek posiada zdolność patentową. W tym kontekście Wnioskodawca jest twórcą uprawnionym do uzyskania patentu.

Twórca, ale tylko uprawniony do uzyskania patentu, może odpłatnie bądź nieodpłatnie przenieść na przedsiębiorcę prawo do korzystania z wynalazku (art. 20 p.w.p.). Z momentem przedstawienia wynalazku na piśmie i przyjęcia go przez przedsiębiorcę oraz zawiadomienia o tym twórcy, prawo do uzyskania patentu przechodzi na przedsiębiorcę (art. 21 p.w.p.). W takim przypadku dochodzi jednak do zmiany osoby uprawnionej do uzyskania patentu w drodze umownej (czyli do przeniesienia własności wynalazku - prawa majątkowego w rozumieniu ustawy podatkowej). Nabycie przez przedsiębiorcę prawa do uzyskania patentu ma charakter pochodny. Przedstawione wyżej przepisy p.w.p. pozwalają zatem, na sformułowanie tezy, że koszty uzyskania przychodu w zryczałtowanej wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 1 u.p.d.o.f., przysługują Wnioskodawcy jako temu twórcy, któremu jednocześnie przysługuje ogół praw do wynalazku (prawo do uzyskania patentu bądź patent) i który prawo to przenosi na osobę trzecią. Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2009 r. w sprawie II FSK 452/08, LEX nr 524601. W tezie wyroku NSA stanął na stanowisku, iż:

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB2/415-381/08/10-S/ES z dnia 8 grudnia 2010 r., przejście prawa do patentu w trybie przekazania go do korzystania przez przedsiębiorcę, nie obejmuje tylko uprawnienia do używania, ale obejmuje przejście prawa do patentu jako prawa do własności wynalazku. Na podstawie tego przekazania, twórca wyzbywa się prawa do patentu jako prawa majątkowego zbywalnego. P.w.p. nie wprowadza zatem różnicy pomiędzy prawnymi skutkami formalnego przeniesienia prawa do uzyskania patentu w drodze umowy a przekazaniem przedsiębiorcy jedynie uprawnienia do korzystania z wynalazku.

Należy zauważyć, że zgodnie z p.w.p. przeniesienie prawa własności wynalazku (czyli całości praw przysługujących w stosunku do wynalazku) następuje bądź poprzez przeniesienie prawa do uzyskania patentu (art. 20) albo przeniesienie prawa z patentu (art. 67 p.w.p.). Jak zaś wskazano w powołanej wyżej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB2/415-381/08/10-S/ES z dnia 8 grudnia 2010 r., skoro art. 22 ust. 9 pkt 1 u.p.d.o.f. określa wysokość zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% uzyskanego przychodu, za uzyskanie zapłaty przez twórcę za przeniesienie prawa własności wynalazku, to oznacza to, że każdy przypadek przeniesienia prawa własności wynalazku (prawa do uzyskania patentu, czy prawa z patentu), który będzie polegał na zapłacie, będzie korzystał z 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu.

Biorąc pod uwagę fakt, iż wnioskodawca przeniósł na przedsiębiorcę za zapłatą całość przysługujących mu praw do wynalazku, w tym prawo do uzyskania patentu oraz mając na względzie stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 21 sierpnia 2009 r. w sprawie II FSK 452/08, lex nr 524601, jak również interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB2/415-381/08/10-S/ES z dnia 8 grudnia 2010 r., Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może on zakwalifikować przychód z tytułu zawarcia ww. umowy jako przychód z praw majątkowych oraz zastosować w związku z tym, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 1 u.p.d.o.f., koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że jest to przychód z praw majątkowych.

Odnośnie wskazania mających zastosowanie przepisów prawa podatkowego - Wnioskodawca podał art. 18 oraz art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stwierdza się co następuje:

Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są - stosownie do treści art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Wymaga jednak podkreślenia, iż wymieniona w tym przepisie 50% stawka kosztów uzyskania przychodów odnosi się jedynie do tych sytuacji, w których wypłata wynagrodzenia twórcy wiąże się z zawarciem umowy przenoszącej prawo własności wynalazku, nie zaś do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku przez przedsiębiorcę.

Uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące kosztów uzyskania przychodów przysługujących twórcom projektów wynalazczych należy rozpatrywać w kontekście przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.), określających między innymi zasady, na jakich przedsiębiorcy mogą przyjmować projekty racjonalizatorskie i wynagradzać ich twórców. Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 6 tej ustawy - ilekroć w ustawie jest mowa o projektach wynalazczych - rozumie się przez to wynalazki, wzory użytkowe, wzory przemysłowe, topografie układów scalonych i projekty racjonalizatorskie.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - Prawo własności przemysłowej, przedsiębiorcy mogą przewidzieć przyjmowanie projektów racjonalizatorskich na warunkach określonych w ustalanym przez siebie regulaminie racjonalizacji.

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ww. ustawy - Prawo własności przemysłowej, przedsiębiorca może uznać za projekt racjonalizatorski, w rozumieniu ustawy, każde rozwiązanie nadające się do wykorzystania, niebędące wynalazkiem podlegającym opatentowaniu, wzorem użytkowym, wzorem przemysłowym lub topografią układu scalonego.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 3 tej ustawy, w regulaminie, o którym mowa w ust. 1, przedsiębiorca określa co najmniej, jakie rozwiązania i przez kogo dokonane uznaje się w przedsiębiorstwie za projekty racjonalizatorskie, a także sposób załatwiania zgłoszonych projektów i zasady wynagradzania twórców tych projektów.

Przepis art. 8 ust. 1 ww. ustawy - Prawo własności przemysłowej stanowi, iż na warunkach określonych w ustawie twórcy wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego oraz topografii układu scalonego przysługuje prawo do:

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy twórca projektu racjonalizatorskiego przyjętego przez przedsiębiorcę do wykorzystania ma prawo do wynagrodzenia określonego w regulaminie, o którym mowa w art. 7 ust. 1, obowiązującym w dniu zgłoszenia projektu, chyba że wydany później regulamin jest dla twórcy korzystniejszy. Przepis ust. 1 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy przepisy ust. 1 i 2 stosuje się także do współtwórcy.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy - Prawo własności przemysłowej, prawo do uzyskania patentu na wynalazek albo prawa ochronnego na wzór użytkowy, jak również praw z rejestracji wzoru przemysłowego, przysługuje, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, twórcy. Art. 11 ust. 2 cyt. powyżej ustawy - Prawo własności przemysłowej stanowi, iż współtwórcom wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawnienie do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa rejestracji przysługuje wspólnie. W myśl ust. 3 ww. art. 11 ustawy - Prawo własności przemysłowej, w razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego w wyniku wykonywania przez twórcę obowiązków ze stosunku pracy albo z realizacji innej umowy, prawo, o którym mowa w ust. 1, przysługuje pracodawcy lub zamawiającemu chyba, że strony ustaliły inaczej.

Natomiast w razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez twórcę przy pomocy przedsiębiorcy, przedsiębiorca ten może korzystać z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego we własnym zakresie. W umowie o udzielenie pomocy strony mogą ustalić, że przedsiębiorcy przysługuje w całości lub części prawo, o którym mowa w ust. 1 (art. 11 ust. 5 ww. ustawy - Prawo własności przemysłowej).

Przepis art. 20 ustawy - Prawo własności przemysłowej stanowi, iż twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawniony do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji może przenieść to prawo nieodpłatnie lub za uzgodnioną zapłatą na rzecz przedsiębiorcy albo przekazać mu wynalazek, wzór użytkowy albo wzór przemysłowy do korzystania.

Zgodnie z treścią art. 21 ustawy - Prawo własności przemysłowej, w przypadku przekazania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego do korzystania zgodnie z art. 20, z dniem jego przedstawienia na piśmie następuje przejście na przedsiębiorcę prawa do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji, pod warunkiem przyjęcia wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez przedsiębiorcę do wykorzystania i zawiadomienia o tym twórcy w terminie 1 miesiąca, chyba że strony ustalą inny termin.

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy, jeżeli strony nie umówiły się inaczej, twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego ma prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez przedsiębiorcę, gdy prawo korzystania z niego bądź prawo do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji przysługuje przedsiębiorcy na podstawie art. 11 ust. 3 i 5 lub art. 21.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, iż przepis art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do tych sytuacji, w których wypłata wynagrodzenia twórcy projektu wynalazczego wiąże się z zawarciem umowy przenoszącej prawo własności tego projektu. Wtedy to, zgodnie z brzmieniem powołanego przepisu, przysługują koszty uzyskania przychodów z tytułu zapłaty za przeniesienie prawa własności projektu wynalazczego, topografii, układu scalonego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego przez pierwszego właściciela - w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Omawiany przepis ma zatem jedynie zastosowanie w przypadkach przeniesienia prawa własności wynalazku (art. 20 ustawy - Prawo własności przemysłowej), nie ma zaś do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku przez przedsiębiorcę (art. 22 ust. 1 omawianej ustawy). Wynagrodzenie za korzystanie z tego wynalazku wypłacane jest bowiem zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy - Prawo własności przemysłowej, jako wynagrodzenie za korzystanie z wynalazku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest twórcą receptury do produkcji lakieru do betonu, którą nazywa wynalazkiem. Wnioskodawca wskazuje, że przysługiwały Mu wyłączne prawa do receptury. Wynalazek nie został zgłoszony do Urzędu Patentowego ani żadnego innego organu rejestracyjnego celem uzyskania praw ochronnych z patentu. Wnioskodawca zawarł umowę przeniesienia praw do ww. receptury za wynagrodzeniem, na podstawie której przeniósł na nabywcę (przedsiębiorcę), za wynagrodzeniem, wszelkie prawa do tej receptury. Wnioskodawca zawarł umowę jako osoba fizyczna nieprowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując, należy stwierdzić, iż w odniesieniu do otrzymanego przychodu z tytułu zawarcia umowy przeniesienia całości praw do receptury za wynagrodzeniem, która nie została zgłoszona do Urzędu Patentowego i nie posiada prawa ochronnego, jako przychód z praw majątkowych, norma przepisu art. 22 ust. 9 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma zastosowania z uwagi na to, że Wnioskodawca nie uzyskał patentu na projekt wynalazczy, a tym samym nie mógł przenieść na przedsiębiorcę praw, których w istocie nie posiadał.

W tej sytuacji koszty uzyskania przychodu winny być obliczone wg zasad ogólnych, o których mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu zawarcia umowy przeniesienia praw do receptury należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów administracyjnych stwierdzić należy, że stanowiska w nich zawarte dotyczą indywidualnych spraw i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, gdyż nie stanowią przepisów prawa materialnego.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.