IPTPB2/415-543/14-4/KR - Skutki podatkowe sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2014 r. (data wpływu 29 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 grudnia 2014 r. (data wpływu 23 grudnia 2014 r.), o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 12 grudnia 2014 r., Nr IPTPB2/415-543/14-2/Kr, Nr IPTPB2/436-142/14-2/Kr, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 12 grudnia 2014 r. (skutecznie doręczono dnia 19 grudnia 2014 r.), zaś w dniu 23 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania - 22 grudnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku).

W 1994 r. Wnioskodawczyni była we wspólności majątkowej z małżonkiem i nabyli Oni w drodze umowy kupna spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W dniu 14 czerwca 2011 r. w wyniku przeprowadzonego postępowania na podstawie Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego Wnioskodawczyni z małżonkiem dokonali ustanowienia rozdzielności majątkowej, która stanowiła późniejszą podstawę do zniesienia współwłasności łącznej lokalu w formie darowizny lokalu mieszkaniowego. Mąż Wnioskodawczyni dokonał darowizny swojej części na Jej rzecz. Darowizna dokonana została dnia 22 lipca 2011 r., dla jej ważności zachowana forma aktu notarialnego. Czynności tej nie towarzyszyły spłaty i dopłaty. Na dzień 22 lipca 2011 r. wartość nabytego przez Wnioskodawczynię udziału wynosiła #189;. Wartość przedmiotu darowizny wyceniona została na 90 000 (dziewięćdziesiąt tysięcy) złotych.

Dnia 2 września 2014 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną na sprzedaż mieszkania, a w dniu 26 września 2014 r. sprzedała mieszkanie spółdzielcze własnościowe, podpisując akt notarialny. Wyżej wymienione mieszkanie zostało sprzedane za kwotę 205 000 (dwieście pięć tysięcy) złotych.

Dnia 16 października 2014 r. Wnioskodawczyni nabyła odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego za kwotę 110 000 (sto dziesięć tysięcy) złotych na podstawie podpisanego aktu notarialnego - sprzedaży. Wnioskodawczyni oświadczyła, że nie prowadziła działalności gospodarczej oraz nie sprzedała mieszkania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy otrzymany udział stanowi nabycie nieruchomości oraz czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z dokonaniem sprzedaży całości nieruchomości przed upływem 5 lat od dokonanej darowizny.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w rozumieniu art. 10 ust. 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350 z późn. zm.), darowizna dokonana w wyniku ustanowienia rozdzielności majątkowej nie może być uznana za nabycie. Czynność ta nie wpłynęła na zwiększenie składników majątkowych Wnioskodawczyni, a przyczyniła się jedynie do zmiany w zakresie struktury właścicielskiej lokalu. Jednocześnie w ocenie Wnioskodawczyni, za datę nabycia nieruchomości należy uznać 1994 r., a więc określony w art. 30e wyżej wymienionej ustawy termin 5 letni upłynął w 1999 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, przy odpłatnym zbyciu nieruchomości i ww. praw majątkowych decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu, ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 1994 r. Wnioskodawczyni była we wspólności majątkowej z małżonkiem i nabyli Oni w drodze umowy kupna spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W dniu 14 czerwca 2011 r. w wyniku przeprowadzonego postępowania na podstawie Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego Wnioskodawczyni z małżonkiem dokonali ustanowienia rozdzielności majątkowej, która stanowiła późniejszą podstawę do zniesienia współwłasności łącznej lokalu w formie darowizny lokalu mieszkaniowego. Mąż Wnioskodawczyni dokonał darowizny swojej części na Jej rzecz. Darowizna dokonana została aktem notarialnym dnia 22 lipca 2011 r. Czynności tej nie towarzyszyły spłaty i dopłaty. Na dzień 22 lipca 2011 r. wartość nabytego przez Wnioskodawczynię udziału wynosiła #189;.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r. poz. 788, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd bądź w przypadku ustania małżeństwa między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast - w myśl art. 501 Kodeksu - w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

W konsekwencji - na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego - należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni stała się z dniem dokonania darowizny, tj. z dniem 22 lipca 2011 r. faktycznym, jedynym właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Skoro małżonkowie byli przed dokonaniem darowizny współwłaścicielami spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (w częściach ułamkowych), to przedmiotem darowizny mógł być jedynie należący do męża udział we współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Tym samym, dniem nabycia - w odniesieniu do nabytego przez Wnioskodawczynię na podstawie darowizny udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego - jest dzień dokonania darowizny. Natomiast w odniesieniu do pozostałego udziału Wnioskodawczyni we współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (posiadanego przed datą darowizny), datą nabycia będzie dzień, w którym dokonano zakupu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w ramach wspólności małżeńskiej majątkowej.

Jak przedstawiono we wniosku, Wnioskodawczyni w dniu 2 września 2014 r. podpisała umowę przedwstępną na sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, zaś w dniu 26 września 2014 r. dokonała sprzedaży przedmiotowego prawa, podpisując akt notarialny.

Wobec powyższego, w odniesieniu do udziału Wnioskodawczyni w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej nabytego w 1994 r. wspólnie z mężem, upłynął pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej części odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie spowodowało powstania przychodu.

Natomiast do przychodu z odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałowi, który Wnioskodawczyni nabyła w 2011 r. w drodze darowizny, mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r.

Wskazać bowiem należy, że ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. i pochodzących z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) po dniu 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (...), (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: związane ze zbyciem koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Stosownie do art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne jak i przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego odpowiadający udziałowi nabytemu w 2011 r. w drodze darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Jednakże przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu na podstawie umowy darowizny zawartej w 2011 r., na zakup w 2014 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość umożliwia zwolnienie dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia ww. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.