IPTPB2/415-519/11-2/KSU - Ustalenie kosztów uzyskania przychodów w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2011 r. (data wpływu 26 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 26 sierpnia 2011 r. do Izby Skarbowej w Łodzi (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim 29 sierpnia 2011 r.) wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 18 listopada 2002 r. zawarła ze Spółdzielnią Mieszkaniową umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. W związku z zawartą umową wniosła wkład mieszkaniowy związany z prawem do lokalu ustanowiony w drodze przetargu w wysokości 31.423,00 zł. Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawczyni przysługiwała zamiana posiadanego prawa we własnościowe prawo do lokalu lub przekształcenie posiadanego prawa w odrębną nieruchomość. Wnioskodawczym skorzystała z posiadanego Jej prawa i złożyła wniosek o ustanowienie odrębnej własności lokalu na podstawie ustawy z dnia 14 czerwca 2007 r. o zmianie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych oraz zmianie innych ustaw. W dniu 22 kwietnia 2009 r. przed notariuszem została zawarta umowa przeniesienia własności ww. lokalu na Wnioskodawczynię. Przy zawieraniu umowy Wnioskodawczyni poniosła koszty w wysokości 60 zł tytułem opłaty od założenia księgi wieczystej, 200 zł tytułem opłaty sądowej, 180 zł tytułem taksy notarialnej oraz 109,78 zł tytułem podatku VAT od taksy notarialnej.

Poniosła zatem koszty w wysokości 868,78 zł związane z nabyciem nieruchomości. W dniu 11 maja 2011 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowej nieruchomości za kwotę 120.000,00 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 dokonanych od zbywanych nieruchomości i praw. Zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z wykładnią prawną - "posiadaczem" jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Zatem, koszty związane z nabyciem prawa lokatorskiego spółdzielczego są w opinii Wnioskodawczyni kosztem określonym w ustawie (art. 22 ust. 6c). Zgodnie z art. 22 ust. 6c wszystkie udokumentowane koszty nabycia są uznane za koszty, jeśli poczynione zostały w czasie posiadania.

Wnioskodawczyni w chwili wnoszenia wkładu mieszkaniowego była już członkiem spółdzielni mieszkaniowej. Co więcej, nie można w żadnym wypadku mówić, że wniesiony wkład mieszkaniowy związany z ustanowieniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, nie jest kosztem w rozumieniu ustawy, gdyż bez poniesienia tego właśnie kosztu, nie zaistniałaby nigdy sytuacja, w której następuje przekształcenie posiadanego prawa w odrębną nieruchomość, ostatecznie skutkujące sprzedażą przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że koszty które poniosła w związku z ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu powiększone o koszty przekształcenia posiadanego prawa w odrębną nieruchomość są kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - art. 22 ust. 6c i 6d.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem wymienionych w art. 21. 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 wyżej cytowanej ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 18 listopada 2002 r. zawarła ze Spółdzielnią Mieszkaniową umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Zgodnie z zawartą umową przysługiwała Jej zamiana posiadanego prawa w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub przekształcenie posiadanego prawa w odrębną nieruchomość. Wnioskodawczyni skorzystała z posiadanego prawa i złożyła wniosek o ustanowienie odrębnej własności lokalu. W związku z zawartą umową wniosła wkład mieszkaniowy związany z prawem do lokalu. W dniu 22 kwietnia 2009 r. została zawarta umowa przeniesienia własności ww. lokalu na Wnioskodawczynię. Przy zawieraniu umowy Wnioskodawczyni poniosła łączne koszty w wysokości 868,78 zł tytułem: opłaty od założenia księgi wieczystej, opłaty sądowej, taksy notarialnej oraz podatku VAT od taksy notarialnej.

W dniu 11 maja 2011 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż odpłatne zbycie w dniu 11 maja 2011 r. ww. nieruchomości, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ww. nieruchomość została nabyta - data nabycia 22 kwietnia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.), zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2009 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1-4 powołanej wyżej ustawy, - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć np.:

* koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

* prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

* koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

* wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty ich nabycia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Z cytowanych powyżej przepisów prawa podatkowego wynika, iż nakłady na nieruchomość mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania pod warunkiem, że:

* zwiększyły jej wartość,

* poniesione zostały w czasie jej posiadania,

* zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

W myśl art. 12 ust. 11 ww. ustawy, spółdzielnia mieszkaniowa zawiera umowę, o której mowa w ust. 1, w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia wniosku przez osobę uprawnioną, chyba że nieruchomość posiada nieuregulowany stan prawny w rozumieniu art. 113 ust. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami lub spółdzielni nie przysługuje prawo własności lub użytkowania wieczystego gruntu, na którym wybudowała sama budynek lub wybudowali go jej poprzednicy prawni.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 4 powołanej ustawy, wynagrodzenie notariusza za ogół czynności notarialnych dokonanych przy zawieraniu umowy, o której mowa w ust. 1, oraz koszty sądowe w postępowaniu wieczystoksięgowym obciążają członka spółdzielni, na rzecz którego spółdzielnia dokonuje przeniesienia własności lokalu.

Zauważyć należy, iż osoba, która nabywa spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego musi najpierw spłacić przypadającą na ten lokal część kosztów budowy - w tym wkład mieszkaniowy. Wkład ten stanowi udział w kosztach budowy lokalu. W sytuacji kiedy przedmiotowe prawo wygaśnie, spółdzielnia zwraca zwaloryzowaną wartość wkładu. Natomiast na pisemne żądanie członka spółdzielni, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spółdzielnia, jeżeli ma uregulowany stan prawny gruntu na którym jest wybudowany budynek, obowiązana jest zawrzeć z tym członkiem umowę o przeniesienie własności lokalu po spełnieniu określonych warunków finansowych, którymi są m.in. spłata przypadających na lokal kosztów budowy oraz umorzenia kredytu.

Tak więc wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wpłaty tytułem wkładu mieszkaniowego oraz umorzenia kredytu są bezpośrednio związane z nabyciem lokalu mieszkalnego i w konsekwencji składają się na koszty jego nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. "Dopłata" jest jedynie częścią kosztu nabycia tego lokalu, jakim jest wydatek z tytułu wkładu mieszkaniowego, którego ponoszenie jest rozłożone w czasie.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić, należy iż kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości będą zarówno wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, które następnie zostało przekształcone w odrębną własność jak i wydatki, które musiały zostać poniesione, aby zgodnie z cytowaną ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych nabyć lokal stanowiący odrębną własność.

Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy pozostaje kwestia będąca przedmiotem pytania oznaczonego nr 2 tj. czy zbycie przedmiotowej nieruchomości było by możliwe bez uprzedniego wniesienia wkładu mieszkaniowego i przekształcenia posiadanego prawa w odrębną nieruchomość, wskazana przez Wnioskodawczynię jako jeden z argumentów uzasadniających Jej stanowisko. Kwestia warunków, jakie muszą być spełnione, aby można było zbyć nieruchomości, nie jest uregulowana przepisami prawa podatkowego, a tylko takie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Dlatego też tut. Organ może jedynie dokonać oceny prawnej skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, co uczyniono w niniejszej interpretacji.

W tym miejscu podnieść należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą np. przepisy art. 180 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, nie przeprowadza postępowania dowodowego.

Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że prawo do skorzystania z określonej ulgi przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.