IPTPB2/415-508/13-2/JR - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskania spłaty udziału w lokalu mieszkalnym w związku z działem spadku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku - jest prawidłowe.

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu...maja 2013 r. w M... zmarł J. P. - brat Wnioskodawcy. Był On członkiem Spółdzielni Mieszkaniowej i posiadał spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 48,85 m².

Wnioskodawca wskazuje, że ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu stanowi spadek po zmarłym J. P. Na mocy ustawy spadek nabyli:

* siostra E. B. K. w 1/3 części,

* brat A. P. (Wnioskodawca) w 1/3 części,

* syn brata P. P. w I/6 części,

* córka brata A. P. w I/6 części.

Wnioskodawca podaje, że wraz z siostrą został zwolniony z obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4 lit. a ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. (Dz. U. Nr 45, poz. 207). Pozostali spadkobiercy zapłacili należny podatek.

Spadkobiercy zgodnie oświadczyli, że chcieliby dokonać umownego działu spadku, w którym spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu w całości przeszłoby na rzecz jednego ze spadkobierców z obowiązkiem spłaty pozostałych spadkobierców do wysokości przypadających im części spadku. Wnioskodawca nie będąc zainteresowanym przejęciem na własność lokalu uzyskałby z tego tytułu kwotę pieniężną stanowiącą ekwiwalent wartości Jego udziału spadkowego. Dział spadku dokonany zostałby na podstawie umowy w formie aktu notarialnego.

Jednocześnie, spadkobiercy ustaliliby wartość lokalu, a w konsekwencji wartość spłaty otrzymywanej w zamian za przysługujące udziały w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu na podstawie zleconej w tym celu wyceny dokonanej przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego specjalistę od szacowania wartości nieruchomości. Wartość spłat nie przekraczałaby wartości udziału w majątku spadkowym, który wyczerpuje spółdzielcze własnościowe praw do lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwota uzyskana z tytułu spłaty w związku z działem spadku, w którego skład wchodzi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (polegającym na przyznaniu całości ww. prawa jednemu ze spadkobierców z obowiązkiem spłaty pozostałych do wysokości i wartości ich udziału) będzie odpłatnym zbyciem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), a co za tym idzie będzie podlegała opodatkowaniu jako źródło przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, spłata spadkobiercy w wyniku działu spadku nie może być traktowana jako odpłatne zbycie udziałów w nieruchomości. Tym samym nie ma w tym przypadku zastosowania ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wartość spłaty nie przekracza wartości udziału spadkowego.

W tym miejscu warto się powołać, zdaniem Wnioskodawcy, na art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), który stanowi, iż przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Po analizie przepisów zawartych w kodeksie cywilnym oraz kodeksie postępowania cywilnego regulujących kwestie dziedziczenia, należy dojść do wniosku, że w postępowaniu spadkowym mogą wystąpić dwa powiązane ze sobą postępowania, pierwsze - zmierzające do stwierdzenia nabycia spadku (postanowienie o nabyciu spadku oraz notarialne poświadczenie dziedziczenia), drugie - do działu spadku (art. 680-689 k.p.c.), przy czym dział spadku jest konsekwencją samego dziedziczenia. To zaś oznacza, iż oba one należą do spraw z zakresu prawa spadkowego.

Jego zdaniem spadek jako prawa i obowiązki wchodzące w skład spadku w wyniku dziedziczenia mogą przy tym przechodzić na jednego lub kilku spadkobierców. W przypadku wielości spadkobierców powstaje między nimi współwłasność w częściach ułamkowych, co oznacza, że każdy z nich jest właścicielem całej rzeczy, i żaden nie jest właścicielem całości. Od chwili nabycia spadku między współspadkobiercami istnieje wspólność majątku spadkowego, do której stosuje się odpowiednie przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współspadkobierców może swobodnie rozporządzać swoim udziałem w spadku.

Zniesienie tej współwłasności następuje poprzez dział spadku. Dział spadku polega na tym, że po ustanowieniu wartości całego majątku ustala się wartość sched poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się wyłącznymi podmiotami przyznanych im praw majątkowych a prawa te wchodzą do majątków osobistych współspadkobierców. W konsekwencji powyższego, Jego zdaniem, nie powinno budzić wątpliwości, że dziedziczenie niezależnie od tego, czy następuje na podstawie ustawy czy testamentu, należy rozumieć, zarówno jako nabycie na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, jak i nabycie w drodze działu spadku.

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia pytania zawartego w niniejszym wniosku ma okoliczność, że w przypadku nabycia prawa do spadku, spadkobierca, który nabył to prawo, jest zobowiązany do uiszczenia podatku od spadków i darowizn określonego w ustawie o spadkach i darowiznach, z wyłączeniem pewniej kategorii podmiotów. Jak już zostało podniesione w niniejszym wniosku, w rzeczonym stanie faktycznym obowiązek ten został spełniony.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy zauważyć, iż objęcie opodatkowaniem przychodów otrzymanych w dziale spadku jako spłaty prowadziłoby do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, co jest niezgodne z Konstytucją RP.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwota uzyskana z tytułu spłaty w związku z działem spadku, w którego skład wchodzi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (poprzez przyznanie całości ww. prawa jednemu ze spadkobierców z obowiązkiem spłaty pozostałych do wysokości ich części) nie będzie odpłatnym zbyciem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) oraz będzie podlegała wyłączeniu spod jurysdykcji ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Jako uprzednio opodatkowana na mocy art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.).

Zaprezentowane stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, posiada również swoje odzwierciedlenie, m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1173/11.2

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 924 i 925 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył 1/3 udziału w spadku po zmarłym w dniu...maja 2013 r. bracie. Spadek stanowi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Spadkobiercy zamierzają dokonać działu spadku w ten sposób, że Wnioskodawca uzyskałby z tego tytułu kwotę pieniężną stanowiąca ekwiwalent wartości Jego udziału spadkowego.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż otrzymanie przez Wnioskodawcę od drugiego spadkobiercy w wyniku działu spadku kwoty ekwiwalentnej do wartości posiadanego udziału w spadku nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczy wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego, a czynność prawna zostanie zawarta wyłącznie między spadkobiercami. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), a zatem wywiera skutki prawne w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych spadkobierców.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.