IPTPB2/415-394/13-5/KSM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2013 r. (data wpływu 8 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wykazania dochodów w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2011 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 maja 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wykazania dochodów w zeznaniu rocznym oraz możliwości złożenia korekty zeznania rocznego.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 czerwca 2013 r., Nr IPTPB2/415-394/13-3/KSM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 169 § 1 ww. ustawy wystąpił do Wnioskodawczyni o usunięcie braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 1 lipca 2013 r., natomiast w dniu 8 lipca 2013 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 4 lipca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

W 2007 r. Wnioskodawczyni otrzymała w formie darowizny, od rezydenta niemieckiego, certyfikaty wydane w miesiącu marcu 1992 r., dotyczące akcji (udziałów w funduszu inwestycyjnym) X.

W 2011 r. złożyła ww. dokumenty w Niemczech, w depozycie bankowym, po czym wydała dyspozycję ich sprzedaży. Po sprzedaży otrzymała wpływ środków pieniężnych na konto bankowe, jednakże upomniał się o nie darczyńca. Sprawa trafiła do niemieckiego sądu, i w pierwszej instancji wydane zostało niekorzystne dla Wnioskodawczyni orzeczenie, od którego wniesiona została apelacja. Dalej podano, że do dnia dzisiejszego nie został wydany wyrok przez sąd drugiej instancji i trudno jest określić kiedy on zapadnie.

Wnioskodawczyni dodała, że w międzyczasie niemiecka administracja podatkowa powiadomiła polskie organy o ww. zdarzeniu i według Wnioskodawczyni ma Ona obowiązek złożyć zeznanie podatkowe.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, że miała i ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej. W 2011 r. oprócz ww. dochodów kapitałowych nie osiągnęła żadnych innych dochodów zarówno w Polsce, jak i poza jej granicami.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 lipca 2013 r., Wnioskodawczyni oświadczyła, że posiada obywatelstwo polskie oraz ma zameldowanie na terytorium Polski. Tak było też w 2011 r., dlatego w 2011 r. posiadała nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodała, że dyspozycję sprzedania certyfikatów wydała C. w połowie września 2011 r. Środki z tytułu transakcji odpłatnego zbycia ww. certyfikatów, na polecenie Wnioskodawczyni wypłaciła filia C. w G. Od przychodów osiągniętych z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowych certyfikatów nie został odprowadzony podatek w Niemczech ani w Polsce, dlatego że w grudniu 2011 r. Wnioskodawczyni została powiadomiona o toczącej się przeciwko Niej sprawie. Sprawa sądowa założona została przez rodzinę darczyńcy, która domagała się zwrotu pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży ww. certyfikatów. W związku z zaistniałą sytuacją pieniądze (8.900 euro), które pozostały na koncie w C. w Niemczech w celu zapłacenia należnego podatku, zostały zablokowane przez niemiecki sąd.

Dalej podała, że sprawa sądowa, dotyczyła kradzieży ww. certyfikatów, o którą to Wnioskodawczyni została oskarżona. Przedmiotem sprawy było oskarżenie Wnioskodawczyni o kradzież przedmiotowych certyfikatów przez rodzinę darczyńcy. Wnioskodawczyni została uznana za winną i została zobowiązana do zwrotu na rzecz rodziny darczyńcy, środków uzyskanych ze sprzedaży powyższych certyfikatów. Ponadto wskazuje, że od tego wyroku złożyła odwołanie i do dnia złożenia wniosku czeka na termin rozprawy w II instancji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie wykazania dochodów w zeznaniu rocznym za 2011 r. Natomiast wniosek w zakresie pytania nr 2 dotyczący możliwości złożenia korekty zeznania podatkowego, zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 22 umowy zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Dochód ze sprzedaży udziałów w funduszu inwestycyjnym nie został objęty postanowieniami żadnego z artykułów Konwencji, zatem znajdą do niego zastosowanie postanowienia ww. art. 22 ust. 1 umowy.

Opisany we wniosku stan faktyczny, dotyczy niewątpliwie sytuacji wynikającej z art. 30a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym, w którym ustawodawca precyzuje, że od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z przepisami art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Z kolei art. 45 ust. 1a ww. ustawy, zobowiązuje do składania w terminie określonym w ust. 1 przez podatników odrębnych zeznań, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z:

Biorąc pod uwagę wzory zeznań podatkowych prezentowane w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek składać zeznania podatkowe m.in. na drukach PIT-36, PIT-36L, PIT-38, PIT-39, przy czym w zeznaniach PIT-36 i PIT-37 podatek wyliczony jest wg skali progresywnej, zeznanie PIT-36L dotyczy osób prowadzących działalność gospodarczą, natomiast PIT-39 dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Druk zeznania podatkowego PIT-38 również nie przewiduje możliwości wykazania dochodów z tytułu sprzedaży udziałów w funduszach kapitałowych poza granicami kraju, gdyż należy w nim wykazywać przychody wykazane w informacji PIT-8C oraz przychody uzyskane za granicą, o których mowa w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w wyniku analizy możliwości wykazania dochodów opisanych we wniosku, w związku z tym, że opisane dochody podlegają opodatkowaniu w Polsce, a ustawodawca nie przewidział właściwego druku zeznania podatkowego w celu ich wykazania - pomimo braku odpowiedniego wzoru zeznania, dochody te należy, wykazać na druku PIT-38, gdyż druk ten - choć nie zawiera odpowiednich rubryk - dotyczy zysków kapitałowych opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg stawki 19%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze. zm.), o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosowanie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 powyższej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

Pojęcie papierów wartościowych zostało zdefiniowane w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.). Stosownie do tego przepisu przez papiery wartościowe rozumie się:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w 2007 r. otrzymała w formie darowizny od rezydenta niemieckiego certyfikaty wydane w miesiącu marcu 1992 r., dotyczące akcji (udziałów w funduszu inwestycyjnym). W 2011 r. złożyła ww. dokumenty w Niemczech w depozycie bankowym, po czym wydała dyspozycję ich sprzedaży. Po sprzedaży otrzymała wpływ środków pieniężnych na konto bankowe, jednakże upomniał się o nie darczyńca. Sprawa trafiła do niemieckiego sądu i w pierwszej instancji wydane zostało niekorzystne dla Niej orzeczenie, od którego wniesiona została apelacja. Wnioskodawczyni wskazała, że do dnia dzisiejszego nie został wydany wyrok przez sąd drugiej instancji i trudno określić kiedy on zapadnie. W międzyczasie niemiecka administracja podatkowa powiadomiła polskie organy o ww. zdarzeniu i według Niej ma Ona obowiązek złożyć zeznanie podatkowe.

Wnioskodawczyni miała i ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej, a w 2011 r. oprócz ww. dochodów kapitałowych nie osiągnęła żadnych innych dochodów zarówno w Polsce, jak i poza jej granicami.

Wnioskodawczyni oświadczyła, że posiada obywatelstwo polskie oraz ma zameldowanie na terytorium Polski. Tak było też w 2011 r., dlatego w 2011 r. posiadała nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dyspozycję sprzedania certyfikatów wydała C. w połowie września 2011 r. Środki z tytułu transakcji odpłatnego zbycia ww. certyfikatów, na polecenie Wnioskodawczyni wypłaciła fila C. Od przychodów osiągniętych z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowych certyfikatów nie został odprowadzony podatek w Niemczech ani w Polsce.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c (art. 30b ust. 5 cyt. ustawy).

Zgodnie ust. 3 powyższego artykułu, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zauważyć należy, że w myśl art. 30b ust. 5a ww. ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga dochody, o których mowa w ust. 1, zarówno na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i poza jej granicami, dochody te łączy się i od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu za granicą. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany za granicą.

Natomiast zgodnie z art. 30b ust. 5b cyt. ustawy, w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego dochody, o których mowa w ust. 1, wyłącznie poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej zasadę określoną w ust. 5a stosuje się odpowiednio.

Stosowanie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a powyższej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z uwagi na fakt, że odpłatne zbycie przedmiotowych certyfikatów miało miejsce w Niemczech, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 w rozumieniu ww. Umowy, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Rozstrzygające znaczenie w kwestii opodatkowania dochodów uzyskiwanych ze źródeł położonych na terytorium danego państwa ma zatem ustalenie miejsca zamieszkania podatnika. Definicja miejsca zamieszkania odnosi się bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest obywatelką Polski, a centrum Jej interesów życiowych w 2011 r. znajdowało się w Polsce. Można więc jednoznacznie stwierdzić, że Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym, w związku z powyższym podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spełniona jest zatem jedna z przesłanek wymienionych w art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści opisu stanu faktycznego wynika, że uzyskała przychód z tytułu odpłatnego zbycia w Niemczech certyfikatów inwestycyjnych. Osiągnęła zatem przychód ze źródła przychodu położonego za granicą.

Wypłata środków pieniężnych uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych powinna być kwalifikowana jako zyski z przeniesienia własności majątku (certyfikatu inwestycyjnego). Przeniesienie własności majątku uregulowane zostało w art. 13 ww. Umowy.

Zauważyć należy, że art. 13 ust. 1-4 Umowy stanowi, że:

Natomiast w myśl art. 13 ust. 5 powyższej Umowy, zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w powyższych ustępach podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Wskazać należy, że zyski z odpłatnego zbycia przedmiotowych certyfikatów inwestycyjnych nie mieszczą się w żadnej z kategorii wymienionych w art. 13 ust. 1-4, w związku z czym do opodatkowania tych zysków należy zastosować art. 13 ust. 5 ww. umowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że zbycie prawa majątkowego - certyfikatów inwestycyjnych - podlega opodatkowaniu w Polsce, z uwagi na miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów (formularz PIT-38), o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy).

Stosowanie do art. 45 ust. 4 pkt 2 cyt. ustawy, w terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1.

Reasumując wskazać należy, że uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód, z tytułu odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych w Niemczech w 2011 r., po odliczeniu kosztów uzyskania przychodów, należy traktować jako dochód, o którym mowa w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, Wnioskodawczyni powinna go wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, tj. PIT-38. Ponadto, Wnioskodawczyni jest zobligowana dołączyć informację PIT/ZG. Jest to informacja o wysokości dochodów osiągniętych za granicą oraz zapłaconym podatku w danym roku podatkowym. Informacja ta stanowi załącznik do zeznań PIT-36, PIT-36L, PIT-38 i PIT-39. Załącznik PIT/ZG składa się odrębnie dla każdego państwa, z którego uzyskano dochód.

Zatem, Wnioskodawczyni prawidłowo podała, że rozliczając się z dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych w 2011 r. powinna skorzystać z druku PIT-38.

Pomimo powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe, gdyż uzasadniając je powołała się na przepisy art. 22 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republika Federalna Niemiec oraz art. 30a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.