IPTPB2/415-389/12-4/KSM - Opodatkowanie umowy dożywocia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2012 r. (data wpływu 30 maja 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 czerwca 2012 r. (data wpływu 25 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania umowy dożywocia - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania umowy dożywocia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W kwietniu 2012 r. Wnioskodawca zawarł umowę dożywocia w formie aktu notarialnego z małżonkami X przed notariuszem.

Na mocy tej umowy Wnioskodawca przeniósł na nabywców prawo własności samodzielnego lokalu mieszkalnego nr xx objętego księgą wieczystą wraz z udziałami w częściach wspólnych budynku, w którym jest lokal położony. Przeniesienie własności lokalu nastąpiło w zamian za dożywotnie utrzymanie Wnioskodawcy ze strony nabywców w rozumieniu art. 908 Kodeksu cywilnego, tj. polegającego na przyjęciu Wnioskodawcy jako domownika, dostarczaniu wyżywienia, ubrania, mieszkania, zapewnianiu pomocy i pielęgnacji w chorobie oraz wyprawieniu mu pogrzebu. Ww. lokal mieszkalny Wnioskodawca nabył w drodze dziedziczenia po matce na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z września 2011 r. Spadek ten został zgłoszony do opodatkowania, zgodnie zaś z zaświadczeniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z marca 2012 r. podatek od spadku nie należał się. W akcie notarialnym umowy dożywocia ustalono wartość lokalu mieszkalnego wraz z przynależnymi udziałami na kwotę 200.000 złotych, zaś roczną wartość ustanowionego tą umową dożywocia na 4% wartości lokalu - tj. na kwotę 8.000 złotych, zgodnie z art. 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że matka zmarła w sierpniu 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałym stanie faktycznym zawarcie umowy dożywocia powoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym nie powstał ani nie powstanie po stronie Jego przychód z tytułu zbycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 908 Kodeksu cywilnego, treść umowy o dożywocie polega na tym, że jedna strona przenosi na drugą własność nieruchomości, zaś druga zobowiązuje się w zamian za to do dożywotniego utrzymania zbywcy. Jest to umowa konsensualna i wzajemna, o szczególnym charakterze - bo o charakterze losowym tzn. czas jej trwania zależy od zdarzenia, którego terminu nie można przewidzieć, tj. od śmierci dożywotnika - zbywcy nieruchomości. Nabywca nieruchomości przyjmuje na mocy takiej umowy na siebie obowiązki o charakterze alimentacyjno-mieszkaniowym, które mają na celu opiekowanie się, niesienie pomocy i zaspakajanie dożywotnio potrzeb życiowych dożywotnika. Są to zatem świadczenia o charakterze osobistym, niepieniężnym, część z nich jest ciągła, część okresowa, część może być jednorazowa. Nie są to zatem świadczenia wycenialne, bowiem nie można określić ani czasu ich trwania, ani ich wartości, ani ich częstotliwości. Umowa ta nie ma zatem charakteru odpłatnego - bowiem świadczenia wzajemnego nabywcy nieruchomości względem dożywotnika nie można wyrazić w pieniądzu. Gdyby uznać odmiennie - tzn. gdyby przyjąć, że świadczenia nabywcy mają charakter pieniężny, mielibyśmy do czynienia nie z umową dożywocia, ale z umową renty, która jest odrębną umową nazwaną w Kodeksie cywilnym.

Podobne stanowisko zajęły sądy administracyjne w orzeczeniach: (Wojewódzki Sąd Administracyjni we Wrocławiu) i (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umowa dożywocia nie stanowi źródła przychodu wymienionego w tym przepisie a podlegającego opodatkowaniu. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnej podstawy do wyceniania świadczeń otrzymywanych przez dożywotnika poprzez wartość nieruchomości, co wynika z faktu, iż losowy charakter umowy uniemożliwia wycenę wartości tych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Zgodnie z art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Zatem, umowa dożywocia ma charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Ustawa nie ogranicza przy tym możliwości przeniesienia własności nieruchomości w zamian za ustanowienie praw dożywocia tylko do nieruchomości gruntowych. Możliwe zatem jest ustanowienie dożywocia na nieruchomości budynkowej lub lokalowej.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że umowa dożywocia, jest formą odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, wynika, że Wnioskodawca nabył przedmiotowy lokal w drodze spadku, w sierpniu 2011 r., czyli w chwili śmierci spadkodawcy.

W związku z powyższym, jeśli odpłatne zbycie na podstawie umowy dożywocia prawa własności nieruchomości nastąpi przed upływem pięcioletniego terminu, tj. w przedmiotowej sprawie przed końcem 2016 r., do opodatkowania powstałego z tego tytułu dochodu zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl powołanego przepisu art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Reasumując, odpłatne zbycie nieruchomości w drodze zawarcia umowy dożywocia dokonane przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega opodatkowaniu tym podatkiem, na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.