IPTPB2/415-350/13-2/AKr - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2013 r. (data wpływu 15 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

H. L., K. K. oraz W. T. na mocy postanowienia Sądu Powiatowego z dnia... czerwca 1964 r. nabyły prawa do spadku po zmarłym dnia...lipca 1959 r. J. T. W skład masy spadkowej wchodziła działka nr X o powierzchni 0,3422 ha, położona w K. przy ul. L.

Dnia...listopada 1972 r. wyżej wymienione osoby aktem notarialnym sprzedały w trybie artykułu 6 ustawy z dnia 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości, Państwu - Prezydium Powiatowej Rady wyżej opisaną nieruchomość. Państwo nabyło przedmiotową działkę w celu poszerzenia parku.

W roku 1975 dokonano podziału działki nr X. W jego wyniku powstały: działka nr X/1 i działka nr X/2. Działkę X/2 przeznaczono na poszerzenie parku, natomiast na działce X/1 cel wywłaszczenia nie został zrealizowany. W wyniku odnowienia ewidencji gruntów miasta K. działka X/1 została oznaczona jako działka nr Y o powierzchni 0,1649 ha.

Ponieważ cel wywłaszczenia na działce nr Y położonej w K. nie został zrealizowany, H. L. jako poprzednia właścicielka i spadkobierczyni poprzedniej właścicielki zmarłej...października 1982 r. W. T. wystąpiła w dniu...marca 2005 r. wraz z pozostałymi trzema spadkobiercami poprzednich właścicieli -W. T. i zmarłej...grudnia 1977 r. K. K., do Starosty z wnioskiem o zwrot przedmiotowej działki. H. L. zmarła w dniu...grudnia 2009 r. W toku prowadzonego postępowa administracyjnego, spadek po niej nabyli synowie R. L. i P. L. po #189; części każdy z nich, co stwierdził Sąd Rejonowy w K. postanowieniem z dnia...lutego 2010 r. Wnioskodawca stał się stroną w prowadzonym postępowaniu z mocy prawa administracyjnego - wstąpił do sprawy o zwrot wywłaszczonej nieruchomości działki nr Y, jako następca prawny H. L. nie w drodze spadkobrania, ale na mocy art. 136 ust. 3 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o Gospodarce nieruchomościami. Starosta k. decyzją z dnia...października 2011 r. orzekł o zwrocie nieruchomości oznaczonej jako działka nr Y o pow. 0,1649 ha położonej w K., stanowiącej własność Gminy Miasto K., na rzecz spadkobierców poprzednich właścicieli - w tym na rzecz Wnioskodawcy w udziale wynoszącym 4/16 części. Orzekł także o zwrocie przez Wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców na rzecz Gminy Miasto K. zwaloryzowanej kwoty stanowiącej zapłatę za wywłaszczoną nieruchomość. Powyższa decyzja o zwrocie była jedyną podstawą dokonania stosownych wpisów w Dziale II Księgi Wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości. Aktem notarialnym z dnia...marca 2012 r. Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami sprzedał zwróconą im wyżej opisaną nieruchomość Gminie Miasto K.

W związku z powyższym zostało zadane następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca w świetle wyżej opisanego stanu faktycznego jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży posiadanych udziałów w zwróconej decyzją administracyjną nieruchomości - działce nr Y położonej w K....

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu sprzedaży udziałów w zwróconej decyzją Starosty nieruchomości - działce nr Y położonej w K. nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu jest odpłatne zbycie udziałów w nieruchomości, jeżeli zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Tak więc, aby sprzedaż nieruchomości podlegała opodatkowaniu nieruchomość musi zostać nabyta. Jego zdaniem, w przedmiotowej sprawie zwrot działki nr Y nie jest jej nabyciem w rozumieniu wyżej powołanej ustawy. Zwrot ten jest jedynie przywróceniem stanu prawnego tej nieruchomości istniejącego przed jej wywłaszczeniem - przenosi własność i posiadanie działki nr Y na rzecz spadkobierców nieżyjących poprzednich właścicieli na zasadach określonych w rozdziale 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Ustawodawca przypisał w niej samodzielne uprawnienia o zwrot dwóm podmiotom - poprzednim właścicielom oraz ich spadkobiercom, z czego wynika, iż spadkobiercy korzystają z tego uprawnienia wprost na podstawie art. 136 ust. 3 tejże ustawy. Nie wywodzą oni swojego uprawnienia o zwrot ze spadku, bowiem nie wchodzi ono w jego skład. Spadek stanowią jedynie prawa majątkowe zmarłego o charakterze cywilnoprawnym. Do spadku nie należą prawa o charakterze majątkowym wynikające z przepisów prawa administracyjnego - w tym z ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Tak więc, zdaniem Wnioskodawcy, decyzja Starosty o zwrocie przedmiotowej nieruchomości nie stanowi tytułu jej nabycia kreującego prawo własności - pełni jedynie funkcję restytucyjną. Jego zdaniem, pozwala - zgodnie z intencją i wolą ustawodawcy - na swoisty powrót do sytuacji własnościowej istniejącej przed wywłaszczeniem, przywraca odjęte wywłaszczeniem prawo własności spadkobiercom poprzednich właścicieli. Restytucyjny charakter tego zwrotu podkreśla również świadczenie jakie Wnioskodawca musiał wraz z pozostałymi spadkobiercami spełnić w zamian za zwrot działki nr Y - dokonać zwrotu na rzecz Gminy Miasto K. zwaloryzowanej kwoty zapłaty za wywłaszczoną nieruchomość. Zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowane przez Niego stanowisko jest zgodne z treścią uzasadnienia interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 lutego 2008 r., sygn. ITPB2/415-136/08/ENB, w którym stwierdził, iż decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości byłemu właścicielowi - również jego spadkobiercy - nie kreuje prawa do niej, lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia.

W związku z tym, zwrot taki, Jego zdaniem, nie stanowi nabycia w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem przychód ze sprzedaży nieruchomości zwróconej nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Wnioskodawca wskazuje, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 9 lipca 2008 r., sygn. akt III SA/WA 582/08, uchylił zaskarżoną interpretację i uznał za uprawnione stanowisko skarżącej, że skoro decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości nie kreuje prawa do niej, lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia, to taki zwrot nie stanowi nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca pisze, że zdaniem Sądu decyzja o zwrocie nieruchomości tworzy bezpośrednio stosunek cywilnoprawny, którego treścią jest przywrócenie prawa własności utraconego w wyniku wywłaszczenia. Sąd stwierdza, że przy zwrocie nieruchomości w trybie art. 136 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie mamy do czynienia z przeniesieniem na zasadach ogólnych własności nieruchomości na wywłaszczonego uprzednio właściciela czy też jego spadkobierców. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro taki zwrot następuje na podstawie decyzji administracyjnej, która przywraca stronę podmiotową stosunku prawno rzeczowego odnośnie do wywłaszczonej nieruchomości do stanu sprzed wywłaszczenia, to nie można uznać go za "nabycie nieruchomości", o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazuje, że w związku z powyższym wyrokiem WSA w Warszawie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zmienił swoje pierwotne stanowisko i wydał interpretację IPPB2/415-96/07/08/S/AS z dnia 13 listopada 2008 r., w której stwierdza, iż zwrot nieruchomości uprzednio wywłaszczonej należy traktować jako swoistą restytucję stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Wobec powyższego sprzedaż nieruchomości zwróconej spadkobiercy, Jego zdaniem, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych także wówczas, gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpił zwrot nieruchomości. Wnioskodawca wskazuje, że zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, jeśli wywłaszczona nieruchomość została zwrócona na rzecz byłego właściciela lub jego spadkobiercy, to czynność ta jest jedynie przywróceniem stanu własności sprzed wywłaszczenia, więc nie może być utożsamiana z jakąkolwiek formą nabycia w rozumieniu Kodeksu Cywilnego. Zwrot nieruchomości nie stanowi więc nabycia nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego sprzedaż nieruchomości zwróconej Wnioskodawcy na podstawie decyzji administracyjnej jako jednemu ze spadkobierców nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Identyczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej IPPB4/415-279/09-2/MO z dnia 22 czerwca 2009 r.

Wnioskodawca uważa, że w świetle wyżej przytoczonych interpretacji indywidualnych Dyrektorów Izb Skarbowych oraz wyroku WSA w Warszawie prawidłowe jest zaprezentowane wyżej Jego stanowisko, iż z tytułu dokonanej sprzedaży udziałów w zwróconej nieruchomości - działce nr Y położonej w K. - nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Reasumując Wnioskodawca podkreśla, że Jego uprawnienie o zwrot przedmiotowej nieruchomości wynika wyłącznie z art. 136 ustawy o gospodarce nieruchomościami - nie ma swojego źródła w spadku. Jego zdaniem, podobnie prawo własności udziałów w zwróconej nieruchomości uzyskał nie w spadku, ale na mocy decyzji Starosty o jej zwrocie. Świadczy o tym fakt, iż podstawą wpisu w Księdze Wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości Jego osoby jako współwłaściciela w udziale wynoszącym 4/16 części, była wyłącznie decyzja administracyjna o jej zwrocie, a nie postanowienie o nabyciu spadku po Jego matce - H. L.

W przekonaniu Wnioskodawcy, data nabycia prawa do spadku nie ma żadnego znaczenia, gdyż zwrot działki nr Y oznacza wyłącznie przywrócenie odjętego prawa własności, a nie nabycie nieruchomości uprzednio wywłaszczonej Ponieważ w opisanym wyżej stanie faktycznym nie doszło do nabycia przeze Niego działki nr Y w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to sprzedaż przez Niego posiadanych udziałów w tej nieruchomości nie stanowi źródła przychodu, a zatem nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z analizy opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami w 2012 r. dokonał sprzedaży nieruchomości, która została zwrócona spadkobiercom osoby z niej wywłaszczonej na mocy decyzji administracyjnej.

W przedmiotowej sprawie istotna jest wiec kwestia, czy zwrot nieruchomości stanowi jej nabycie w myśl powołanego powyżej art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągniecia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi, m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony do przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancja ta jest instytucją zwrotu nieruchomości, w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu na jaki dokonano wywłaszczenia.

Zgodnie z art. 136 ust. 2 i ust. 3 ww. ustawy w razie powzięcia zamiaru użycia wywłaszczonej nieruchomości lub jej części na inny cel niż określony w decyzji o wywłaszczeniu, właściwy organ zawiadamia poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę o tym zamiarze, informując równocześnie o możliwości zwrotu wywłaszczonej nieruchomości.

Poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli, stosownie do przepisu art. 137, stała się zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Z wnioskiem o zwrot nieruchomości lub jej części występuje się do starosty, wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, który zawiadamia o tym właściwy organ.

Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości - w tym przypadku następcom prawnym poprzedniego właściciela.

Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa własności na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie o restytucji (przywróceniu) stanu sprzed wywłaszczenia.

Gdyby bowiem nie dokonane wywłaszczenie, Wnioskodawca z pozostałymi spadkobiercami, z chwilą śmierci spadkodawcy, stałby się współwłaścicielem nieruchomości.

Zatem, skoro decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości nie kreuje prawa do niej, lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia, to zwrot taki nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie, datą nabycia przez Wnioskodawcę udziału w zwróconej nieruchomości gruntowej jest data nabycia spadku (nabycie udziału w nieruchomości na podstawie prawa spadkowego miało miejsce w 2009 r., tj. w dacie śmierci matki), nie jest natomiast data zwrotu nieruchomości przez starostę w drodze decyzji administracyjnej.

Ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w wywłaszczonej uprzednio nieruchomości nie upłynęło 5 lat, jego zbycie w 2012 r. stanowi źródło przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Jednocześnie podkreślić należy, iż zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętych do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Zatem, dokonanie przez Wnioskodawcę odpłatnego zbycia udziału w ww. nieruchomości powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, wg wyżej określonych zasad.

Ponadto należy wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), a zatem wywierają skutki prawne w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji i orzeczeń sądów administracyjnych stwierdzić należy, że stanowiska w nich zawarte dotyczą indywidualnych spraw i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, gdyż nie stanowią przepisów prawa materialnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.