IPTPB2/415-276/13-2/AKr - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2013 r. (data wpływu 12 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności - jest prawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W postanowieniu z dnia 27 września 2011 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że spadek po ojcu Wnioskodawcy zmarłym dnia 31 lipca 2009 r. nabyli: żona zmarłego oraz dzieci: brat Wnioskodawcy i Wnioskodawca w częściach równych po 1/3 części każde z nich.

Spadek po matce Wnioskodawcy zmarłej dnia 14 sierpnia 2011 r. na podstawie ustawy nabyły dzieci: brat Wnioskodawcy oraz Wnioskodawca - w częściach równych po 1/2 części każdy z nich. Spadkobiercy zgłosili w należnym czasie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego nabycie praw majątkowych w wyniku dziedziczenia.

W kwietniu 2012 r. nastąpił sądowy, zgodny dział spadku. Postanowieniem z dnia 5 kwietnia 2012 r. Sąd Rejonowy ustalił, iż przedmiotem działu powyższego spadku była: zabudowana nieruchomość położona w Z. o powierzchni 0,0817 ha o wartości 80.000,00 zł (osiemdziesiąt tysięcy złotych). W tym samym orzeczeniu Sąd dokonał działu spadku w ten sposób, iż przyznał bratu Wnioskodawcy opisaną wyżej nieruchomość na własność. Równocześnie Sąd zasądził od brata Wnioskodawcy na rzecz Wnioskodawcy tytułem spłaty kwotę 40.000,00 zł, płatną w dwóch ratach: pierwsza do 30 czerwca 2012 r. w kwocie 20.000,00 zł (z czego do dnia złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca otrzymał 16.000,00 zł), a drugą do 31 grudnia 2013 r. w kwocie 20.000,00 zł. Suma zarządzonej spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym kwota pieniężna uzyskana przez Wnioskodawcę z tytułu spłaty w związku z działem spadku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskane z tytułu spłaty w związku z działem spadku nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spłata spadkobiercy w wyniku działu spadku nie może być traktowana jako odpłatne zbycie udziałów. Tym samym, według Wnioskodawcy, do uzyskania dochodów z tytułu spłaty, w związku z działem spadku, nie będzie miała zastosowania ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wartość spłaty nie przekracza wartości udziału spadkowego (a taka sytuacja ma miejsce w przypadku Wnioskodawcy).

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium RP tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego.

Zatem, w kontekście wyżej zacytowanych przepisów, według Wnioskodawcy, nabycie w drodze spadku praw majątkowych, podlegało wyłącznie przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wobec tego nie miały zastosowania zasady przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku Sąd nie określa składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Dopiero w chwili działu spadku, poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych stanowiących wcześniej, tj. do chwili tego działu, przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku.

W myśl art. 211 i 212 oraz art. 1036 Kodeksu Cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Wnioskodawca wraz z bratem dokonali działu spadku w taki sposób, że bratu przypadła własność praw majątkowych z obowiązkiem spłaty na rzecz Wnioskodawcy. Wartość spłaty na rzecz Wnioskodawcy jest ekwiwalentem posiadanego przez Wnioskodawcę udziału (nie przekracza jego wartości). Wnioskodawca uważa, iż w związku z działem spadku nie uzyskał żadnego przysporzenia (przyrostu) majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. Na skutek dokonania działu spadku Jego stan majątkowy nie uległ zmianie, gdyż całość przysporzenia "mieści się" w wartości przypadającego Mu udziału spadkowego, podlegającego jednak nie ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale ustawie o podatku od spadków i darowizn. W związku z czym, jak twierdzi Wnioskodawca, nie będzie podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty, którą ma otrzymać w związku z orzeczeniem sądowym o dziale spadku. Dopiero w sytuacji, kiedy wartość spłaty otrzymanej przez Wnioskodawcę z tego tytułu, przekroczyłaby wartość Jego udziału w spadku, powinien On wykazać tę nadwyżkę w zeznaniu podatkowym jako dochód i opodatkować go zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedstawione wyżej stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, znajduje potwierdzenie w analogicznych sprawach i było wielokrotnie podzielane przez organy podatkowe, ostatnio m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 lipca 2012 r. (Nr IPTPB2/415-348/12-4/AK) oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I SA/Łd 1173/11) oraz w cytowanych tam innych orzeczeniach, które wykluczają dopuszczalność opodatkowania kwoty takiej spłaty podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż prowadziłoby to do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, tj. raz podatkiem od spadku, drugi raz podatkiem dochodowym, co jest nie do przyjęcia na gruncie Konstytucji RP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością a więc co do zasady również dział spadku i odpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 powyższej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, iż dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy - Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Natomiast jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż spadek po ojcu Wnioskodawcy, zmarłym w dniu 31 lipca 2009 r., nabyli: matka Wnioskodawcy, Jego brat oraz Wnioskodawca w częściach równych po 1/3 części każde z nich. Natomiast spadek po matce Wnioskodawcy, zmarłej w dniu 14 sierpnia 2011 r., nabył Wnioskodawca oraz Jego brat w częściach równych po 1/2 części każdy z nich. W kwietniu 2012 r. nastąpił sądowy dział spadku. W postanowieniu z dnia 5 kwietnia 2012 r. Sąd dokonał działu spadku, którego przedmiotem była zabudowana nieruchomość, w ten sposób, iż przyznał bratu Wnioskodawcy ww. nieruchomość na własność. Równocześnie zasądził od brata Wnioskodawcy spłatę na rzecz Wnioskodawcy. Suma zarządzonej spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego.

Uwzględniając powyższe oraz przyjmując za Wnioskodawcą, iż wartość otrzymanej przez Niego spłaty w wyniku działu spadku (zniesienia współwłasności) mieściła się w udziale jaki Mu przysługiwał w spadku uznać należy, że Wnioskodawca nie uzyskuje w związku z czynnością ww. działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonego udziału.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, iż otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności spłaty ekwiwalentnej do posiadanego udziału w spadku nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata w wyniku działu spadku nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego, a czynność prawna została dokonana wyłącznie między spadkobiercami. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Końcowo organ podatkowy zauważa, że wydając interpretacje w trybie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego. Organ wydając indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od stanu faktycznego, który wystąpił w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.