IPTPB2/415-260/14-4/KSM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2014 r. (data wpływu 22 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2014 r. (16 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia #189; części lokalu mieszkalnego nabytej w drodze spadku - jest prawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia #189; części lokalu mieszkalnego nabytej w drodze spadku.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 3 czerwca 2014 r., Nr IPTPB2/415-260/14-2/KSM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ww. ustawy, wystąpił do Wnioskodawczyni o usunięcie braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 5 czerwca 2014 r., natomiast w dniu 16 czerwca 2014 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 12 czerwca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 27 czerwca 2008 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. W skład spadku wchodził majątek w postaci #189; części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w X.

Postanowieniem Sądu Rejonowego, III Wydział Cywilny, z dnia 17 kwietnia 2009 r., sygn. akt III XXX, Wnioskodawczyni nabyła powyższy spadek na podstawie testamentu notarialnego w całości.

W dniu 16 czerwca 2009 r. Wnioskodawczyni zgłosiła powyższy fakt do Urzędu Skarbowego w X i zgodnie z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn została zwolniona od podatku.

Następnie w dniu 19 stycznia 2012 r., przed notariuszem Wnioskodawczyni zawarła umowę przeniesienia prawa własności, na mocy której ustanowiona została odrębna własność lokalu mieszkalnego oznaczonego numerem Y wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem wynoszącym 5443/1249340 części w częściach wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz w tej samej części ułamkowej działek gruntu oznaczonych numerami 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 i 13. Przekształcenie z prawa lokatorskiego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu nastąpiło w latach dziewięćdziesiątych, za życia męża Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni podała, że w 2014 r., możliwie szybko, chciałaby zawrzeć umowę dożywocia ze swoim synem i przenieść prawo własności do nieruchomości w postaci lokalu mieszkalnego nr Y, położonego w budynku przy ul. R. w X, w zamian za sprawowanie opieki. Dodała przy tym, że przeniesienie własności uzależnione jest od tego czy będzie zmuszona do zapłaty podatku dochodowego ze zbycia przedmiotowej nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 10 czerwca 2014 r. Wnioskodawczyni doprecyzowała, że była współwłaścicielem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego. Lokal ten nabyła w dniu 7 lipca 1993 r.

Wskazała przy tym, że oczekuje wydania interpretacji indywidualnej w zakresie zbycia ww. lokalu mieszkalnego w części nabytej w drodze spadku po mężu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zbycie nieruchomości w postaci lokalu mieszkalnego nr Y położonego w budynku wielorodzinnym w X, przy ul. R., w 2014 r., (tekst jedn.: po upływie 5 lat od daty śmierci męża Wnioskodawczyni, zaś 4 lata od wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku) w drodze umowy dożywocia na rzecz syna Wnioskodawczyni, spowoduje powstanie u Niej obowiązku podatkowego w postaci obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, liczonego od wartości udziału wynoszącego #189; a nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze spadku po zmarłym mężu.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawczyni zawartym w uzupełnieniu wniosku, niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji w zakresie zbycia #189; części w lokalu mieszkalnym nabytej w spadku po mężu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, w przypadku zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia w 2014 r. nie będzie Ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od udziału nabytego po mężu w drodze spadkobrania. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat od daty jej nabycia powstaje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, jeżeli odpłatne zbycie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a - c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 925 ustawy - Kodeks cywilny, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Natomiast, stosownie do art. 924 tej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Powyższe oznacza, że wydanie przez Sąd Postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, stanowi wyłącznie potwierdzenie nabycia przez spadkobiercę spadku.

W związku z powyższym, według Wnioskodawczyni, zasadnym jest przyjęcie, że spadek po zmarłym mężu, w skład którego wchodził udział wynoszący #189; w prawie do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, Wnioskodawczyni nabyła w dacie śmierci męża, tj. w dniu 27 czerwca 2008 r., a nie w wyniku wydania w 2009 r. Postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawczyni uważa, że byłaby zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od zbycia udziału nabytego w spadku po mężu, gdyby nastąpiło to do końca roku kalendarzowego 2013.

Ponieważ w podanym stanie faktycznym nabycie udziału nastąpiło w 2008 r., to pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczony jest od końca roku kalendarzowego 2008. Mając powyższe na względzie, gdyby Wnioskodawczyni postanowiła dokonać odpłatnego zbycia całej nieruchomości, w tym udziału nabytego w spadku po mężu, w drodze umowy dożywocia w 2014 r., nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych liczonego od udziału w prawie do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wynoszącego #189; a nabytego w drodze spadku po mężu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) -przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jak zatem wynika z powyższego przepisu, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zarówno data, jak i forma ich nabycia.

Z wniosku wynika, że w dniu 27 czerwca 2008 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. W skład spadku wchodziła #189; część spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 17 kwietnia 2009 r., Wnioskodawczyni nabyła powyższy spadek na podstawie testamentu notarialnego w całości. Następnie w dniu 19 stycznia 2012 r. przed notariuszem zawarła umowę przeniesienia prawa własności, na mocy której ustanowiona została odrębna własność ww. lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem wynoszącym 5443/1249340 części w częściach wspólnych budynku i innych urządzeń. Przekształcenie z prawa lokatorskiego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu nastąpiło w latach dziewięćdziesiątych, za życia Jej męża. W 2014 r. chciałaby zawrzeć umowę dożywocia ze swoim synem i przenieść prawo własności do ww. nieruchomości w zamian za sprawowanie opieki.

Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 926 powyższej ustawy). Stosownie zaś do art. 1025 § 1 cyt. ustawy, prawomocne postanowienie sądu stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.

W myśl powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nabyła spadek - #189; część spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w chwili śmierci spadkodawcy, tj. w dniu 27 czerwca 2008 r.

Tym samym, w odniesieniu do tej części ww. lokalu mieszkalnego, nabytej w spadku, zastosowanie znajdują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Faktu tego nie zmienia również dokonane w dniu 19 stycznia 2012 r. przekształcenie ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność.

Wyjaśnić bowiem należy, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Świadczy o tym chociażby umiejscowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w Księdze Drugiej ustawy - Kodeks cywilny - "Własność i inne prawa rzeczowe". Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości gruntowej.

Wobec powyższych okoliczności należy wyjaśnić, że ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz przeniesienie prawa własności nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego jest tylko inną formą własności, a nie nowym nabyciem. Tym samym przekształcenie lokalu mieszkalnego w odrębną własność jest jedynie zmianą formy prawnej dysponowania lokalem mieszkalnym.

Zatem, mając na uwadze powołane wyżej przepisy ustawy - Kodeks cywilny oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kluczową datą w przedmiotowej sprawie jest dzień śmierci spadkodawcy, i to od tej daty należy liczyć pięcioletni termin, o którym mowa w ww. przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla części nabytej w drodze spadku.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zauważyć należy, że Wnioskodawczyni planuje w 2014 r. zawrzeć umowę dożywocia ze swoim synem, przenosząc na niego prawo własności do przedmiotowego lokalu mieszkalnego w zamian za sprawowanie nad Nią opieki.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych, posłużył się pojęciem "odpłatne zbycie", nie zawężając katalogu odpłatnych czynności prawnych, w wyniku których dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości, jedynie do umowy sprzedaży czy zamiany. Zatem pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot i przeniesienie tego prawa ma charakter odpłatny.

Zgodnie z art. 908 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Umowa dożywocia ma więc charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Ustawa nie ogranicza przy tym możliwości przeniesienia własności nieruchomości w zamian za ustanowienie prawa dożywocia tylko do nieruchomości. W celu wykonania umowy dopuszczalne jest też przeniesienie udziału we współwłasności oraz nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że umowa dożywocia zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest formą odpłatnego zbycia nieruchomości.

Reasumując, odpłatne zbycie w 2014 r., w formie umowy dożywocia, #189; części lokalu mieszkalnego nabytej w drodze spadku po mężu, nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.