IPTPB2/415-257/13-2/JR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskdoawczy reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data wpływu 5 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu zwrotu części wkładu wniesionego do spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu zwrotu części wkładu wniesionego do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością -1 spółka komandytowa jest spółką osobową, spółką komandytową.

Wspólnicy wnieśli do spółki wkłady pieniężne określone umową spółki komandytowej. Umowa spółki określiła także sumy komandytowe, określające kwotową odpowiedzialność wspólników. Z uwagi na zakończenie inwestycji prowadzonej przez spółkę - obecna wartość wkładu oraz sumy komandytowej jest za wysoka. Wspólnicy zamierzają zmienić umowę spółki komandytowej w ten sposób, że obniżą wysokość wkładów wspólników komandytowych i wysokość sum komandytowych.

Po dokonaniu tej zmiany spółka zwróci wspólnikom kwoty równe różnicy między wpłaconym przez każdego z nich wkładem, a wysokością wkładu określoną dla każdego wspólnika w zmianie umowy spółki komandytowej jako "zwrot nadpłaconej składki", np. wspólnik (Wnioskodawca) wpłacił wkład w wysokości 250.000 zł, a po zmianie umowy spółki będzie on zobowiązany do wkładu w wysokości 50.000 zł, czyli wkład w kwocie 200.000 zł będzie od dnia zarejestrowania zmiany umowy spółki komandytowej w KRS, nadpłatą tego wspólnika, przeznaczoną przez spółkę do zwrotu.

Wnioskodawca dodał, że wspólnicy dokonają zmiany umowy spółki komandytowej po otrzymaniu interpretacji indywidualnej, objętej niniejszym wnioskiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, kwota nadpłaty wkładu pieniężnego do spółki, zwrócona wspólnikowi spółki komandytowej - osobie fizycznej, powstała na skutek różnicy między kwotą pierwotnego wkładu do spółki, a kwotą wkładu po zmianie umowy spółki komandytowej - niższą niż wkład pierwotny.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych zwrot części wkładów wpłaconych przez wspólników spółki komandytowej, będących osobami fizycznymi w wysokości stanowiącej różnicę między wkładem wymaganym w umowie spółki komandytowej, a wysokością wkładu wynikającego z umowy spółki komandytowej po jej zmianie i obniżeniu wkładu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu dla wspólnika spółki osobowej, takiej jak spółka komandytowa, jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania.

Ponadto zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 przychodem z działalności gospodarczej są także środki pieniężne, otrzymane przez wspólnika występującego ze spółki. Według zaś art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 11 do przychodów nie zalicza się środków otrzymanych przez wspólnika występującego ze spółki lub z tytułu likwidacji spółki, w wysokości pomniejszonej o dokonane wpłaty z tytułu udziału w tej spółce.

Skoro ustawodawca pozwala na rozliczenie wypłat ze spółki według zasad art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 11, na rzecz wspólnika w przypadku likwidacji spółki lub w przypadku gdy wspólnik występuje ze spółki w całości, to tym bardziej przepis ten powinien być zastosowany do sytuacji gdy, wspólnik występuje ze spółki tylko w "części".

Wpłacone przez wspólnika przy założeniu spółki pieniądze na poczet wkładu do spółki są pieniędzmi po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dlatego ich zwrot wspólnikowi nie stanowi przychodu. Wszystko jedno, czy zwrot dotyczy całości wkładu, czy części wkładu.

Środki pieniężne otrzymane przez wspólnika od spółki niebędącej osobą prawną, wstępującego ze spółki są przychodem, ale po pomniejszeniu o wpłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce oraz po pomniejszeniu o koszty ich uzyskania.

Prawo dopuszcza zmianę umowy spółki komandytowej w każdym zakresie, także w zakresie zobowiązania wspólnika do wniesienia wkładu i wysokości wkładu. Dlatego przepis art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien znaleźć zastosowanie do oceny przedstawionego, przyszłego stanu faktycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. określanego w dalszej części skrótem "k.s.h."), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do treści art. 102 k.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa, jako osobowa spółka prawa handlowego, nie posiada na gruncie podatku dochodowego zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy tych spółek, a nie spółka. Sposób opodatkowania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w spółce komandytowej, będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem ww. spółki jest osoba fizyczna, to dochód (przychód) z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Natomiast do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się:

* środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki (art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy),

* środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce (art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy).

Cyt. art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera ogólną definicję przychodu ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, natomiast w art. 14 ust. 2 tej ustawy, ustawodawca sprecyzował jakie w szczególności przysporzenia majątkowe należy kwalifikować do tego źródła przychodów m.in. z uwagi na fakt, iż bez wyraźnego wskazania, na podstawie innych przepisów ww. ustawy, przysporzenia te stanowiłyby przychód z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów.

W myśl bowiem art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Natomiast w art. 14 ust. 3 ww. ustawy wskazano zdarzenia prawne, z których uzyskane przychody stanowiłyby co do zasady przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, jednakże wolą ustawodawcy zostały z tej kategorii wyłączone.

Z powyższego wynika zatem, iż, co do zasady, poza wyjątkami przewidzianymi w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie przysporzenia majątkowe uzyskane przez podatnika prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą w związku z tą działalnością, stanowią przychód z tej działalności, chyba że przepisami ustawy zostały z tej kategorii wyłączone, bądź zaliczone do innego źródła przychodów.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza z kategorii przychodów, ani nie zwalnia z opodatkowania tym podatkiem środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki osobowej z tytułu częściowego zwrotu wkładu wniesionego do tej spółki.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej, do której wraz z innymi wspólnikami wniósł wkłady pieniężne określone umową spółki komandytowej.

Z uwagi na zakończenie inwestycji prowadzonej przez spółkę obecna wartość wkładu oraz sumy komandytowej jest za wysoka. Wspólnicy zamierzają zmienić umowę spółki komandytowej w ten sposób, że obniżą wysokość wkładów wspólników komandytowych i wysokość sum komandytowych. Po dokonaniu tej zmiany spółka zwróci wspólnikom kwoty równe różnicy między wpłaconym przez każdego z nich wkładem, a wysokością wkładu, określoną dla każdego wspólnika w zmianie umowy spółki, komandytowej jako "zwrot nadpłaconej składki". Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej wpłacił wkład w wysokości 250.000 zł, a po zmianie umowy spółki będzie On zobowiązany do wkładu w wysokości 50.000 zł, czyli wkład w kwoce 200.000 zł będzie od dnia zarejestrowania zmiany umowy spółki komandytowej w KRS, nadpłatą tego wspólnika, przeznaczoną przez spółkę do zwrotu.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych od spółki komandytowej, której jest wspólnikiem, z tytułu obniżenia wartości jego wkładu w spółce, u Wnioskodawcy powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, iż w związku z uznaniem otrzymanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, dla celów jego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu o koszty uzyskania tego przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione na nabycie wycofywanej części wkładu do spółki komandytowej, które spełniać będą przesłanki wymienione w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, został złożony przez Wnioskodawcę, jako jednego ze wspólników spółki komandytowej, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla pozostałych wspólników tej spółki

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.