IPTPB2/415-256/14-5/KKu

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 18 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 lipca 2014 r. (data wpływu 10 lipca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 18 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), pismem z dnia 27 czerwca 2014 r., Nr IPTPB2/415-256/14-2/KKu, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Wezwanie wysłano w dniu 27 czerwca 2014 r., natomiast w dniu 10 lipca 2014 r. do tutejszego Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku złożone na druku ORD-IN (data nadania 8 lipca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Aktami notarialnymi Repetytorium XXX, yyyyy z dnia 28 marca 2013 r. dotyczącymi umowy ustanowienia służebności przesyłu - Wnioskodawca (właściciel nieruchomości) ustanowił odpłatnie i na czas nieokreślony na rzecz ZZZ Spółki Sp. z o.o. z siedzibą w AA, ul............, służebność przesyłu polegająca na prawie wybudowania gazociągu wysokiego ciśnienia pasmem gruntu 6 m i długości 230 m wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz prawie swobodnego dostępu i dojazdu do urządzeń gazowych ze strefą ochronną 6 m (§ 5 aktu). Wnioskodawca jest rolnikiem, płaci podatek rolny od posiadanych i przedstawionych powyżej gruntów. W związku z ustanowioną służebnością przesyłu Wnioskodawca pozbawiony został możliwości korzystania z wydzielonych gruntów rolnych w celach uprawowych. W związku z tym ZZZ Spółka wypłaciła Wnioskodawcy odszkodowanie za poniesione straty i wyłączenie z upraw wydzielonego terenu. Spółka na koniec roku 2013 przesłała do Wnioskodawcy informacje PIT-C, że poinformowała Urząd Skarbowy o wypłaconym odszkodowaniu.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 7 lipca 2014 r. Wnioskodawca nadmienił, że służebność przesyłu została ustanowiona na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. ZZZ Spółka nie prowadziła jeszcze inwestycji dotyczących budowy urządzeń infrastruktury technicznej. Przedmiotowe odszkodowanie wypłacone zostało przez ZZZ Spółkę na podstawie zawartej umowy (ugody) w formie jednorazowego odszkodowania w dniu 12 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca dodał, że grunty rolne, o których mowa we wniosku nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku ustanowienia służebności przesyłu można zastosować zwolnienie art. 21 ust. 1 pkt 120 z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązującego prawa, obowiązuje Wnioskodawcę zwolnienie podatkowe z tytułu otrzymanego odszkodowania z tytułu zawartej umowy z ZZZ Spółką. Przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulga podatkowa z tytułu odszkodowania wypłaconego, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej. Zwolnienie powyższe, według Wnioskodawcy, ma zastosowanie do wszystkich świadczeń z tytułu ustanowienia służebności przesyłu - nie tylko nazwanych mianem odszkodowań, lecz posiadających charakter rekompensaty (ekwiwalentu) za ograniczenie prawa własności w zakresie gruntów rolnych na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego, a zatem także tych, które w zawieranych umowach są określane jako wynagrodzenie.

Według Wnioskodawcy, w świetle przedstawionej interpretacji, obowiązuje Wnioskodawcę zwolnienie podatkowe z tytułu otrzymanego odszkodowania od zawartej umowy z ZZZ Spółką ze względu na fakt, że grunty rolne stanowią dla posiadacza środki produkcji służące do produkcji rolnej, a więc uzyskiwanie przychodu. Obniżenie tego przyszłego przychodu oznacza więc utracenie spodziewanych korzyści, stanowiących (obok straty) element ogólnego cywilistycznego pojęcia szkody. Ulga podatkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odszkodowania wypłaconego, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej.

Wyroki sądowe, zdaniem Wnioskodawcy wskazują, że ze zwolnienia od opodatkowania powinny korzystać wszelkie formy wynagrodzenia należnego z tytułu służebności przesyłu, niezależnie od tego, czy jest to jednorazowa rekompensata pieniężna na podstawie art. 124 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami z tytułu odszkodowania za wszelkie szkody powstałe w trakcie budowy urządzeń przesyłowych, czy wynagrodzenie wynikające z tytułu zawartej umowy przesyłu.

Wnioskodawca powołuje się na wyrok NSA w Warszawie z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/10 i wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 88/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Artykuł 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381, z późn. zm.).

Stosownie do art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Należy więc podkreślić, że gospodarstwem rolnym w myśl ustawy o podatku rolnym są grunty o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Grunty np. z uwagi na ich różne położenie nie muszą stanowić zorganizowanej całości. Takie rozumienie gospodarstwa rolnego powoduje m.in., że za gospodarstwo należy uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha, nawet wówczas, gdy nie istnieje pomiędzy nimi żadna więź ekonomiczna. Jedynym elementem łączącym grunty jest osoba właściciela tego gruntu.

Służebność gruntowa uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Przepis ten stanowi, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Natomiast zgodnie z art. 305¹ Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Stosownie do art. 305⁴ Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych. W myśl art. 305² § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu. (art. 305² § 2 Kodeksu cywilnego).

W świetle powyższego służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania konstytutywnego orzeczenia sądu (postanowienia), zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (właściciel nieruchomości) ustanowił na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym odpłatnie i na czas nieokreślony na rzecz ZZZ Spółki Sp. z o.o. służebność przesyłu polegająca na prawie wybudowania gazociągu wysokiego ciśnienia pasmem gruntu 6 m i długości 230 m wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz prawie swobodnego dostępu i dojazdu do urządzeń gazowych ze strefą ochronną 6 m. W związku z ustanowioną służebnością przesyłu Wnioskodawca pozbawiony został możliwości korzystania z wydzielonych gruntów rolnych w celach uprawowych. W związku z tym ZZZ Spółka wypłaciła Wnioskodawcy odszkodowanie za poniesione straty i wyłączenie z upraw wydzielonego terenu. Przedmiotowe odszkodowanie wypłacone zostało przez ZZZ Spółkę na podstawie zawartej umowy (ugody) w formie jednorazowego odszkodowania w dniu 12 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca dodał, że grunty rolne, o których mowa we wniosku nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej.

W odniesieniu do możliwości zastosowania w niniejszej sprawie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zauważyć należy, że regulacje prawne dotyczące służebności przesyłu, wprowadzone zostały do Kodeksu cywilnego z dniem 3 sierpnia 2008 r. Konieczność wprowadzenia do przepisów Kodeksu cywilnego unormowań dotyczących tzw. służebności przesyłu powodowana była w szczególności potrzebą gospodarczą jednoznacznego, ustawowego uregulowania tej problematyki, wobec istniejących nadal wątpliwości prawnych wynikających z niedostosowania przepisów o służebności gruntowej do tzw. "inwestycji liniowych". Ustanowienie nowego rodzaju służebności, odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej w sposób ustawowy regulowało istniejącą już praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji.

Zgodnie zatem z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, zastąpienie takiej służebności służebnością przesyłu, uregulowaną w Kodeksie cywilnym oznacza, że z dniem 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu. Istotą tej służebności jest również (jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej) ograniczenie prawa własności właściciela nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza realizować inwestycję dotyczącą budowy urządzeń infrastruktury technicznej, lub który użytkuje takie urządzenia (stanowiące jego własność). Wobec tego, zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych instytucji prawnych. Ten fakt zaakcentował również ustawodawca, odsyłający w art. 3054 Kodeksu cywilnego do reżimu prawnego służebności gruntowych. W toku interpretacji i stosowania przepisów o służebności przesyłu należy więc dopełniać regulację prawną poprzez odpowiednie sięganie do przepisów z dziedziny służebności gruntowych.

Zatem, przy uwzględnieniu wykładni historycznej i funkcjonalnej należy uznać, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne i przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ww. ustawy zwolnienie z tytułu wynagrodzenia (odszkodowania) wypłaconego na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, jako odmiany służebności gruntowej. W konsekwencji, wypłacone Wnioskodawcy w niniejszej sprawie jednorazowe odszkodowanie za poniesione straty i wyłączenie z upraw wydzielonego gruntu, na którym została ustanowiona służebność przesyłu jest wolne od podatku dochodowego.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w myśl którego zwolnienie dotyczące odszkodowania za ustanowienie służebności gruntowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się także do wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu (wyrok NSA: z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 3050/11, z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2131/11, z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 88/10 oraz z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/10). Stanowisko takie akceptuje także Minister Finansów w piśmie z dnia 21 maja 2014 r. Nr DD3/033/126/CRS/14/RD-46264/14, zmieniającym interpretację ogólną z dnia 10 lipca 2013 r. Nr DD3/033/101/CRS/13/RWPD-48186/RD-70022/13.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.