IPTPB2/415-218/11-2/KO - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu uzyskiwanego z tytułu zamieszczania zdjęć i filmów na portalu internetowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2011 r. (data wpływu 24 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu zamieszczania filmów i zdjęć na portalu internetowym - jest prawidłowe.

W dniu 24 maja 2011 r. złożony został wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu zamieszczania filmów i zdjęć na portalu internetowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni nagrywa filmy krótkometrażowe oraz robi zdjęcia (dalej pliki). Na podstawie umowy z podmiotem z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (dalej firma) umieszcza te pliki na portalu internetowym należącym do firmy. Dostęp do plików tam umieszczonych jest płatny. Firma sprzedaje te pliki użytkownikom portalu. Każdy plik może być sprzedany dowolną ilość razy. Wnioskodawczyni otrzymuje prowizję w zależności od ilości pobrań plików. Prowizja rozliczana jest w okresach miesięcznych. Firma zgodnie z umową dokonuje co miesiąc przelewu wynagrodzenia na konto wskazane przez Wnioskodawczynię. Wynagrodzenie płatne jest w dolarach amerykańskich. Na podstawie umowy między Wnioskodawczynią a firmą przenosi Ona prawa autorskie do plików na firmę na czas, kiedy pliki znajdują się na portalu internetowym firmy. Dodaje, iż w każdej chwili może usunąć plik z portalu, a z chwilą usunięcia pliku - prawa autorskie wracają do Niej. Stwierdza również, iż nie prowadzi działalności gospodarczej, jest polskim rezydentem podatkowym, a w Stanach Zjednoczonych nie pobrano podatku z tytułu przekazanego Jej wynagrodzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, powyższe wynagrodzenie stanowi przychód z praw majątkowych, do którego można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu. Od powyższego dochodu nie ma obowiązku uiszczenia miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy. Dochód ten podlega jedynie rozliczeniu w deklaracji rocznej, a przychód powstaje z dniem uznania rachunku bankowego podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: p.d.o.f.) nie definiuje pojęcia praw autorskich i odsyła do odrębnych przepisów. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Artykuł 1 ust. 2 tej ustawy mówi, że w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory fotograficzne, audiowizualne (w tym filmowe). Z powyższego wynika, iż pliki tworzone przez Wnioskodawczynię podlegają prawom autorskim. Oznacza to, iż dochód uzyskiwany z udostępnienia przedmiotowych plików jest dochodem z praw autorskich, o których mowa w art. 18 ustawy o p.d.o.f.

W podobnym stanie faktycznym tożsame stanowisko zajmował Dyrektor Izby Skarbowej.

Zdaniem Wnioskodawczyni powyższy przychód jest przychodem z tytułu korzystania przez twórcę z praw autorskich, gdyż zgodnie z umową przenosi na firmę prawa autorskie na czas kiedy pliki znajdują się na portalu internetowym. Oznacza to, iż do przedmiotowego przychodu zastosowanie mają 50% koszty uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodaje, iż w ustawie o p.d.o.f. nie ma przepisów nakazujących płacenie zaliczek na podatek dochodowy z tytułu przychodów, o których mowa w art. 18 ustawy o p.d.o.f. Oznacza to, iż nie ma Ona obowiązku płacenia zaliczek na podatek dochodowy. Dokonuje jedynie rocznego rozliczenia i wpłacenia podatku w terminie do 30 kwietnia roku następnego.

Ponadto zdaniem Wnioskodawczyni, przychód powstaje z dniem uznania rachunku bankowego. W ustawie o p.d.o.f. nie znajduje bowiem uzasadnienia dla zastosowania innego momentu powstania przychodu niż dzień uznania rachunku bankowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

I

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności".

Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie.

Zatem, przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu przeniesienia praw autorskich na wykorzystanie własnych zdjęć należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych.

W rezultacie, uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód podlegał będzie w roku uzyskania - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

II

Odnosząc się natomiast do kwestii momentu uzyskania przychodu stwierdzić należy, iż w ww. zakresie zastosowanie znajdzie art. 11 ust. 1 i art. 11a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie zaś z art. 11a ust. 1 ww. ustawy, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, iż ww. przychody Wnioskodawczyni winna opodatkować w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji, ustalając wysokość uzyskanego z tego tytułu w walucie obcej przychodu według zasad określonych przepisem art. 11a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

III

Odnosząc się natomiast do kwestii podwyższonych kosztów uzyskania przychodu zauważyć należy, iż o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie utworu, będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy dokonać w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ww. ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory fotograficzne i audiowizualne (w tym filmowe) - art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Artykuł 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi natomiast, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy m.in. ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji, cytowana ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne.

W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny, ul. Krakowskie Przedmieście 15/17, 00-071 Warszawa.

W konsekwencji zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przechodzą one na zleceniodawcę lub gdy udziela licencji na korzystanie z nich.

W przeciwnym przypadku koszt uzyskania przychodu stanowić będą udokumentowane, rzeczywiście poniesione koszty stosownie do treści art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie natomiast do treści art. 22 ust. 10 tej ustawy jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych.

IV

Jednocześnie wskazać należy, że w odniesieniu do tego rodzaju dochodów ustawodawca nie przewidział obowiązku uiszczania przez podatnika zaliczek w ciągu roku podatkowego.

Stosownie do art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Dochód ten podlega opodatkowaniu - łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi przez Wnioskodawczynię - wg skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy. Wnioskodawczyni dokonując obliczenia należnego za rok zobowiązania winna więc wziąć pod uwagę skumulowane dochody, uwzględniając kwotę wolną od podatku.

Reasumując, uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody Wnioskodawczyni winna opodatkować w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji, ustalając wysokość uzyskanego z tego tytułu w walucie obcej przychodu według zasad określonych przepisem art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany przychód Wnioskodawczyni może pomniejszyć o 50% koszty uzyskania przychodu, jednakże tylko w przypadku uzyskania dochodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W odniesieniu do tego rodzaju dochodów przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie przewidują obowiązku uiszczania zaliczek w ciągu roku podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.