IPTPB2/415-141/11-4/KR - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2011 r. (data wpływu 2 maja 2011 r.) uzupełnionym wnioskiem z dnia 24 maja 2011 r. (data wpływu 25 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania - jest prawidłowe.

W dniu 2 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, pismem z dnia 12 maja 2011 r. Nr IPTPB2/415-141/11-2/Kr, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 12 maja 2011 r. (skutecznie doręczono dnia 18 maja 2011 r.), zaś w dniu 25 maja 2011 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego - 24 maja 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 1993 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła mieszkanie za kwotę 120.000.000 zł (sto dwadzieścia milionów zł), tym samym stała się właścicielką #189; części mieszkania. W 2007 r. po rozwodzie i podziale majątku, uzyskała kolejną #189; części mieszkania poprzez spłatę na rzecz byłego męża. Rzeczoznawca sądowy wycenił wartość lokalu na kwotę 91.267,78 zł. Wnioskodawczyni spłaciła więc byłemu mężowi 50 % tej kwoty czyli 45.633,89 zł W styczniu 2010 r. sprzedała mieszkanie za kwotę 135.000 zł (sto trzydzieści pięć tysięcy zł). Nigdy nie była tam zameldowana. W związku z powyższym Wnioskodawczyni dokonała rozliczenia PIT-36 wykazując przychód w wysokości 67.500 zł czyli wartość części nabytej w 2007 r. Koszty uzyskania przychodu 45.633,89 zł (spłata na rzecz byłego męża). Wnioskodawczyni odprowadziła podatek od kwoty 21.866,11 zł czyli 4.155 zł. Zgodnie z uzyskanymi informacjami od pracownika KIP, przywołała Ona podstawę prawną ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych: art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 22 ust. 6c, art. 30e.

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawczyni wskazuje, iż:

* sprzedaż przedmiotowego mieszkania nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej, ww. mieszkanie nie było środkiem trwałym, Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną a nieruchomość była zbyta poza działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym mają zastosowanie przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 22 ust. 6c, art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, interpretacja jest właściwa. Odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8. W trybie art. 30e podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami uzyskania przychodu z art. 22 ust. 6c czyli nakładami zwiększającymi wartość rzeczy i praw majątkowych poczynionych w czasie ich posiadania. Według powyższych przepisów powinna odprowadzić podatek od #189; części mieszkania czyli tej nabytej w 2007 r. tzn. od kwoty 67.500 zł. Koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to kwota spłaty na rzecz byłego męża czyli 45.633.89 zł. Opodatkowaniu więc podlega kwota 21.866,11 zł. 19 % z tej kwoty wynosi 4.155 zł. Przedstawiony stan faktyczny umożliwia tylko i wyłącznie wyżej podaną interpretację. Brak ulgi meldunkowej oraz przepisy obowiązujące w 2007 r. nie dopuszczają innej możliwości. W ocenie Wnioskodawczyni ta interpretacja oraz naliczony podatek są właściwe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w 1993 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem nabyła mieszkanie. W 2007 r. po rozwodzie i podziale majątku, uzyskała kolejną #189; części mieszkania poprzez spłatę na rzecz byłego męża. Rzeczoznawca sądowy wycenił wartość lokalu na kwotę 91.267,78 zł. więc Wnioskodawczyni spłaciła byłemu mężowi 50% tej kwoty czyli 45.633,89 zł W styczniu 2010 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie za kwotę 135.000 zł. Nigdy nie była tam zameldowana.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 ww. ustawy). Dopiero z chwilą ustania małżeństwa wspólność ta ulega przekształceniu. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Jednakże zgodnie z art. 43 § 2 Kodeksu z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać, ażeby ustalenie udziałów w majątku wspólnym nastąpiło z uwzględnieniem stopnia, w którym każdy z nich przyczynił się do powstania tego majątku.

Stosownie do art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Wspólność małżeńską, która jest współwłasnością łączną cechuje bezudziałowy charakter. Jednakże w chwili ustania wspólności majątkowej, wspólność bezudziałowa ulega przekształceniu i każdy z małżonków otrzymuje udział w majątku wspólnym. Następnie małżonkowie mogą zdecydować o sposobie podziału majątku wspólnego.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy.

Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości, która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego) pod warunkiem, że wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez małżonka nieruchomości przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy mając na względzie ujęty we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że podział majątku dorobkowego małżonków w 2007 r. nie był ekwiwalentny. Albowiem w wyniku podziału majątku wnioskodawczyni przejęła mieszkanie spłacając byłemu mężowi 50% wartości lokalu wycenionego przez rzeczoznawcę sądowego tj. #189; części mieszkania.

Tak więc w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawczyni przedmiotowe mieszkanie, które następnie sprzedała w styczniu 2010 r. nabyła w dwóch datach:

* w 1993 r. w części odpowiadającej jej udziałowi w majątku wspólnym,

* w 2007 r. tj. w dniu podziału majątku dorobkowego małżeńskiego w części przekraczającej ten udział w majątku dorobkowym.

Z uwagi, że udział w mieszkaniu został przez Wnioskodawczynię nabyty w roku 1993 pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie w ramach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, upłynął z końcem 1998 r. Wobec powyższego odpłatne zbycie ww. mieszkania, proporcjonalnie do udziału, który Wnioskodawczyni nabyła w roku 1993 nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) cytowanej ustawy, a co za tym idzie nie będzie skutkowało obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.

Natomiast dochód ze sprzedaży mieszkania w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2007 r., będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak stosownie do art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy). Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Przychodem ze sprzedaży jak wskazano powyżej jest cena pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Natomiast koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi co może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia. Kosztem tym bezspornie jest cena nabycia tej nieruchomości.

Ponadto stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa nabytego ponad udział w majątku dorobkowym małżonków (wspólność ustała na skutek rozwodu), kosztem uzyskania przychodu może być m.in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz byłego małżonka, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem kwota spłaty na rzecz byłego męża może stanowić koszt nabycia zbywanego udziału w lokalu mieszkalnym, o którą wnioskodawczyni może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód. Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Ponadto jak wskazała Wnioskodawczyni nie może ona skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. W myśl bowiem powołanego art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Skoro w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni nie była zameldowana w ww. mieszkaniu, to nie spełnia wymaganego przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunku dwunastomiesięcznego okresu zameldowania na pobyt stały, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, a tym samym zostaje wyłączona z prawa do skorzystania z ulgi meldunkowej.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni mieszkanie zbyte w styczniu 2010 r. nabyła w części na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej i w części w wyniku podziału majątku dorobkowego małżonków. Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania podlega rozliczeniu stosownie do wielkości udziałów nabywanych w tych dwóch datach. Część przychodu uzyskanego w styczniu 2010 r. ze sprzedaży ww. mieszkania (tj. odpowiadająca udziałowi nabytemu w 1993 r.) nie będzie w ogóle podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie tego udziału ww. mieszkaniu nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym go nabyto. Natomiast przychód ze sprzedaży w styczniu 2010 r. pozostałego udziału w mieszkaniu, który Wnioskodawczyni nabyła w 2007 r. w wyniku podziału majątku wspólnego podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., ponieważ sprzedaż tego udziału nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Podstawą opodatkowania będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy kwotą tego przychodu a kosztami jego uzyskania określonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, przy czym kwota spłaty dokonana na rzecz byłego męża może stanowić koszt uzyskania przychodu.

Jednocześnie należy wskazać, że organ upoważniony dokonując interpretacji w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie dokonuje ustalenia podstawy kwoty podlegającej opodatkowaniu, jak i kwoty podatku, bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnej są jedynie przepisy regulujące zasady ustalenia opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.