IPTPB2/415-106/11-5/KK - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych diet wypłacanych na rzecz członków zarządu spółki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki do Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2011 r. (data wpływu 13 kwietnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu 1 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego diet wypłacanych Członkom Zarządu - jest nieprawidłowe

W dniu 13 kwietnia 2011 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w W. wpłynął wniosek z dnia 11 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego diet wypłacanych Członkom Zarządu.

Pismem z dnia 19 kwietnia 2011 r. (data wpływu 26 kwietnia 2011 r.) ww. wniosek został przekazany przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. do załatwienia zgodnie z właściwością przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, pismem z dnia 20 czerwca 2011 r. (skutecznie doręczonym w dniu 27 czerwca 2011 r.), Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia złożonego wniosku. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu 1 lipca 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Uchwałą Nr XXX Ogólnego Zebrania Członków Spółki z dnia 20 lutego 2011 r. został wybrany Zarząd Spółki (uchwała w załączeniu).

Uchwałą Nr XXX z dnia 20 lutego 2011 r. ww. zebranie ustaliło wysokość diet dla członków Zarządu (uchwałę przekazano wraz z wnioskiem ORD-IN z dnia 11 kwietnia 2011 r.).

Zakres działania Zarządu Spółki określa § 15 ust. 2 Statutu Spółki (wyciąg w załączeniu). Członkowie Zarządu nie otrzymują wynagrodzenia za swoje czynności, mają jednak prawo do zwrotu kosztów podróży i diet w wysokości ustalonej przez Ogólne Zebranie Członków Spółki (§ 15 ust. 3).

Dieta to rodzaj ekwiwalentu (rekompensaty) dla Członka Zarządu za utracone wynagrodzenie z pracy. Diety dla członków Zarządu Spółki wypłacane są za wykonanie zadań określonych w § 15 ust. 2 Statutu Spółki.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że podmiotem występującym z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidulanej jest Spółka, a nie Zarząd. Zarząd jedynie reprezentuje Spółkę.

Z członkami Zarządu nie została zawarta umowa o pracę, o dzieło, czy umowa zlecenia. Członkowie Zarządu (przewodniczący, sekretarz, skarbnik) pełnią swoje funkcje społecznie na rzecz społeczności lokalnej (obecnie wspólnota liczy 625 członków).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy diety pobierane przez Zarząd Spółki w wysokości:

* przewodniczący - XXX zł miesięcznie,

* sekretarz - XXX zł miesięcznie,

* skarbnik - XXX zł miesięcznie

podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, diety pobierane przez Członków Zarządu Spółki w wysokości określonej uchwałą Ogólnego Zebrania Członków Spółki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko zajęto w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Diety te nie stanowią żadnej z form wynagrodzenia za pracę. Diety są rodzajem ekwiwalentu za wykonanie czynności za rzecz Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu fatycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl zasady powszechnego opodatkowania, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi z art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Z treści powołanych przepisów wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik.

Z przepisu art. 13 pkt 5 ww. ustawy wynika, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z kolei w myśl art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższych przepisów - przychody otrzymywane przez osoby należące do składów zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych stanowią odrębną - od przychodów osób wykonujących czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich - kategorię przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nie przekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł.

Należy wskazać, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "obowiązków społecznych lub obywatelskich". Zgodnie zatem z ukształtowanym przez doktrynę poglądem wyrażenie "osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich" należy rozumieć bardzo szeroko, nie ma bowiem legalnej definicji tego wyrażenia ani w przepisach podatkowych, ani też w innych przepisach prawa. Według Słownika języka polskiego (Warszawa 1993 r. t. II, s. 435 i t. III, s. 296) wyraz "społeczny" oznacza między innymi "zorganizowany, przeznaczony dla społeczeństwa, do obsługiwania społeczeństwa, do zaspokojenia jego potrzeb, będący przedstawicielem społeczeństwa, pracujący dla społeczeństwa, dla dobra ogółu". Jeśli chodzi o wyraz "obywatelski", to oznacza on "obowiązek obywatelski, prawa obywatelskie, Komitet, Sąd obywatelski, Straż obywatelską zorganizowaną z osób prywatnych, ochotników, niefachowców, do doraźnej pomocy władzom, jako instytucje tymczasowe". Za pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych należy więc uznać działalność posłów i senatorów, radnych i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do Sejmu i Senatu Rzeczypospolitej Polskiej, składów inspekcji Państwowej Komisji Wyborczej i inspekcji wojewódzkich, komisarzy wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do rad gmin, rad powiatów i sejmików województw, Trybunału Stanu, ławników sądów powszechnych" (Podatkowe Komentarze Becka - Podatek dochodowy od osób fizycznych, 2006 r., pod redakcją J. Marciniuka).

Jak wynika z powyższego, z obowiązkami społecznymi i obywatelskimi mamy do czynienia w przypadku czynności i zadań związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych jakimi są obowiązki wynikające z funkcji np. radnego, posła czy senatora. Będą to przede wszystkim obowiązki związane z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej (zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej). Dotyczy to również określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe), w tym również w ramach wolontariatu. O pełnieniu obowiązku obywatelskiego możemy mówić wtedy, gdy dana osoba uczestniczy w zawiadywaniu sprawami państwa jako obywatel zgodnie z zasadami demokratyzmu instytucji publicznych. Z pełnieniem obowiązków społecznych mamy zaś do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie.

Faktu pełnienia funkcji członka Zarządu Spółki nie należy utożsamiać z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich. Osoby te nie pełnią takich obowiązków, wykonują swoje zadania jako osoby należące do składu zarządu osoby prawnej.

Należy podkreślić, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy przychodów ze źródła określonego w art. 13 pkt 5 tej ustawy. Tymczasem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 13 ust. 1 wyodrębnia i różnicuje przychody z działalności wykonywanej osobiście w taki sposób, że wynagrodzenia otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych, wymienione w punkcie 7, nie mogą być utożsamiane z wyodrębnionym w punkcie 5 tego przepisu wynagrodzeniem otrzymywanym przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich. Zakresy pojęciowe obu tych przepisów (pkt 7 i 5) wzajemnie się wyłączają. A zatem, przychody otrzymywane przez osoby z tytułu uczestnictwa w organach osób prawnych nie mogą być zakwalifikowane do przychodów otrzymywanych przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, a tylko takie przychody objęte są zwolnieniem określonym w treści art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że przyznane i wypłacone Członkom Zarządu diety nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy, diety nie są żadną z form wynagrodzenia, ale ekwiwalentem za czynności wykonane na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1963 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych (Dz. U. z 1963 r. Nr 28, poz. 169 z późn. zm.), spółka jest osobą prawną i działa na podstawie statutu.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż wszystkie przychody uzyskiwane przez osobę fizyczną, w związku z pełnieniem obowiązków na postawie powołania do organu osoby prawnej, w tym przypadku Spółki, należy uznawać w świetle art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, jako przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Argumentem przemawiającym za powyższym stanowiskiem jest fakt, że dana osoba fizyczna otrzymuje świadczenie od osoby prawnej tylko dlatego, że łączą ją z osobą prawną zależności w związku z pełnioną funkcją w organie osoby prawnej i świadczenie to otrzymywane jest w związku z wykonywaną funkcją. Zatem przychód z tego tytułu należy zaliczyć do przychodów, o których mowa w ww. art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wyłącza zastosowanie do nich zwolnienia przewidzianego w treści art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy.

Reasumując, otrzymywane przez członków Zarządu Spółki świadczenia (diety), nie mieszczą się w zakresie zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo należy wskazać, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 oraz ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa zakres zwolnienia od podatku dochodowego wypłaconych osobom fizycznych diet i innych należności za czas podróży. Zgodnie z tymi przepisami, wolne od podatku są diety i inne należności za czas:

W powołanym powyżej art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy ustawodawca posłużył się terminem "podróż" bez określenia "służbowa", dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że zostały spełnione przesłanki określone w art. 21 ust. 13 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 13 ustawy, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

Omawiane zwolnienie jest limitowane do wysokości określonej w odrębnych przepisach, tj. w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) oraz rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.). Zwolnienie odnosi się także do osób niebędących pracownikami, zatem może mieć zastosowanie również do kosztów przejazdu zwracanych członkom organów Spółki w związku z realizacją powierzonych im zadań, o ile wydatki z tego tytułu nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów powodując zmniejszenie podstawy opodatkowania o ich wartość.

W związku z powyższym, należności wypłacane członkom Zarządu Spółki tytułem zwrotu kosztów przejazdu - w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b), z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy - wolne są od podatku dochodowego do wysokości określonej w ww. rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Do wniosku z dnia 11 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca dołączył dokument (uchwałę nr XXX). Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.