IPTPB1/4511-513/15-2/MH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2015 r. (data wpływu 21 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia właściciela niepublicznego przedszkola pokrytego z dotacji przedmiotowej z budżetu Gminy - jest prawidłowe.

W dniu 21 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest jednym z dwóch wspólników Spółki cywilnej. Zajmuje się prowadzeniem przedszkola niepublicznego na podstawie wpisu do ewidencji placówek niepublicznych, zgodnie z postanowieniami ustawy o systemie oświaty. Przedszkole jest jednostką finansowaną w oparciu o następujące źródła przychodów:

* dotację od jednostki samorządu terytorialnego, przyznawaną na podstawie ustawy o finansach publicznych,

* opłaty (czesne) rodziców.

Dotacja, jaką otrzymuje przedszkole, ma charakter dotacji przedmiotowej, zgodnie z ustawą o finansach publicznych i ma na celu finansowanie wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem przedszkola, tj. wydatków związanych z realizacją zadań statutowych oraz wydatków związanych z wynagrodzeniami.

Wnioskodawczyni, jako pedagog z wykształcenia, pełni w przedszkolu funkcję dyrektora, drugi wspólnik odpowiada za prace administracyjne związane z funkcjonowaniem przedszkola. Część dotacji przeznaczona na wynagrodzenia dla dyrektora (będącego równocześnie wspólnikiem Spółki) nie stanowi wynagrodzenia za pracę w świetle przepisów Kodeksu Pracy, lecz jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej tego wspólnika. Spółka cywilna realizuje projekt w ramach działalności gospodarczej, jako podmiot, w ramach którego tę działalność wykonują wspólnicy. Wynagrodzenia za czynności wykonywane przez wspólników w związku z prowadzeniem przedszkola nie można utożsamiać z wynagrodzeniem za pracę. Zatem otrzymane przez Spółkę cywilną dofinansowanie, ze wskazanego powyżej tytułu, nie stanowi wynagrodzenia dla Wnioskodawczyni (jako wspólnika Spółki), lecz jest przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej, korzystającym ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro, w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki sfinansowane dotacją (zwolnioną z opodatkowania) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarnej, to również część dotacji przeznaczona na wynagrodzenia wspólnika za pełnienie funkcji dyrektora nie powinna podlegać opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ustalone dla dyrektora wynagrodzenie, pokryte z dotacji gminnej, będzie dla Wnioskodawczyni (jako wspólnika Spółki cywilnej), dochodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie wliczane do podstawy opodatkowania oraz wykazywane w rozliczeniu rocznym.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie dla dyrektora i jednocześnie wspólnika Spółki cywilnej nie jest wynagrodzeniem za pracę, lecz przychodem z prowadzonej działalności. Dochód ten jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie wliczany do podstawy opodatkowania, oraz nie będzie wykazywany w rozliczeniu rocznym. Wydatki sfinansowane dotacją (zwolnione z opodatkowania) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, a więc część dotacji przeznaczona na wynagrodzenie wspólnika za pełnienie funkcji dyrektora nie powinna podlegać opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznego przedszkola - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne szkół niepublicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest jednym z dwóch wspólników Spółki cywilnej, zajmującej się prowadzeniem przedszkola niepublicznego na podstawie wpisu do ewidencji placówek niepublicznych. Przedszkole jest jednostką finansowaną w oparciu o:

* dotację od jednostki samorządu terytorialnego, przyznawaną na podstawie ustawy o finansach publicznych,

* opłaty (czesne) rodziców.

Dotacja, jaką otrzymuje przedszkole, ma na celu finansowanie wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem przedszkola, tj. wydatków związanych z realizacją zadań statutowych oraz wydatków związanych z wynagrodzeniami. Wnioskodawczyni, jako pedagog z wykształcenia, pełni w przedszkolu funkcję dyrektora.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych przedszkoli, o których mowa w ww. ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

* dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych przesłanek jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zatem dotacje przyznane przedszkolom niepublicznym z budżetu jednostek samorządu terytorialnego - na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Mając na uwadze przedstawione regulacje prawne na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że ustalone dla dyrektora wynagrodzenie, pokryte z dotacji gminnej, będzie dla Wnioskodawczyni (wspólnika Spółki cywilnej) przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie wliczane do podstawy opodatkowania oraz wykazywane w rozliczeniu rocznym.

Pamiętać również należy, że stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. W konsekwencji wydatki bezpośrednio sfinansowane z otrzymanej, a zwolnionej od opodatkowania dotacji, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie wskazanego art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) - niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla drugiego wspólnika Spółki cywilnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.