IPTPB1/4511-445/15-4/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2015 r. (data wpływu 30 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznaniem uczestnikom programu motywacyjnego Akcji Fantomowych - jest prawidłowe.

W dniu 30 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznaniem uczestnikom programu motywacyjnego Akcji Fantomowych i Kuponów Bonusowych.

Wniosek ten, w zakresie określonym pytaniem Nr 1 (dot. Akcji Fantomowych), nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 14 października 2015 r., Nr IPTPB1/4511-445/15-2/KO, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 14 października 2015 r. (data doręczenia 15 października 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 16 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 16 października 2015 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza wprowadzić w Spółce politykę wynagradzania premiowego (dalej również: program motywacyjny). Polityka wynagradzania premiowego będzie skierowana do osób zajmujących kluczowe stanowiska kierownicze w Spółce (dalej: Uczestnicy lub Beneficjenci Programu).

Celem Programu jest m.in. zmotywowanie osób zajmujących kluczowe stanowiska do osiągnięcia coraz lepszych wyników finansowych Spółki oraz zatrzymanie w spółce najbardziej utalentowanego i wykwalifikowanego personelu.

Wynagrodzenie premiowe objęte niniejszą Polityką (Wynagrodzenie Premiowe) ma charakter zmienny i niepewny, a jego otrzymanie oraz ostateczna wysokość uwarunkowane są spełnieniem warunków określonych w umowie, odnoszącej się do tego wynagrodzenia (Kontrakt Premiowy).

Wynagrodzenie Premiowe może dzielić się na:

Wynagrodzenie Premiowe przysługujące uczestnikowi (Beneficjentowi Programu Premiowego) może zostać ustalone w formie Akcji Fantomowych lub Kuponów Bonusowych. Zgodnie z programem motywacyjnym Organ Przyznający Wynagrodzenie Premiowe określa procentowy udział poszczególnych Celów lub KPI (kluczowe wskaźniki efektywności) przypisanych uczestnikowi w ogólnej kwocie Wynagrodzenia Premiowego. Niezrealizowanie w całości lub części danego Celu lub KPI oznacza, że Wynagrodzenie Premiowe płatne za dany okres nie zostanie wypłacone lub zostanie odpowiednio pomniejszone, na skutek ostatecznego wyniku Indeksu Przeliczenia. W przypadku podzielenia Wynagrodzenia Premiowego na Wynagrodzenie Indywidualne i Wynagrodzenie Wynikowe, procentowy udział poszczególnych celów odnosi się odpowiednio do ogólnej kwoty Wynagrodzenia Indywidualnego albo Wynagrodzenia Wynikowego.

Dla Wynagrodzenia Indywidualnego Indeks Przeliczenia liczony będzie wg następujących zasad:

d. Indeks Przeliczenia stanowić będzie sumę Składowych Indeksu.

Dla Wynagrodzenia Wynikowego Indeks Przeliczenia liczony będzie wg wzoru: (PRC * X - Y), gdzie:

PRC - oznacza osiągnięty stopień realizacji danego celu, wyrażony w%,

X - oznacza mnożnik ustalony w Kontrakcie Premiowym dla danego pułapu osiągnięcia

Celu,

Y - oznacza wskaźnik zmniejszający lub zwiększający, wyrażony w% dla danego pułapu osiągnięcia celu.

W Kontrakcie Premiowym zostaną ustalone wartości X oraz Y dla poszczególnych przedziałów% stopnia realizacji celu.

Akcje fantomowe stanowią pochodny instrument finansowy uprawniający ich posiadacza do otrzymania środków pieniężnych. Wartość akcji fantomowych na dzień realizacji wynikającego z nich uprawnienia do świadczenia pieniężnego ustalana jest w oparciu o wartość akcji Spółki, z uwzględnieniem Indeksu Przeliczenia, na zasadach opisanych poniżej. Akcje Fantomowe mają postać wirtualnych akcji, emitowanych przez Spółkę w oparciu o stosunek cywilnoprawny powstały na mocy Kontraktu Premiowego, poza stosunkiem pracy. Akcje Fantomowe nie są emitowane w ramach kapitału zakładowego Spółki, nie inkorporują żadnych uprawnień korporacyjnych po stronie ich posiadaczy, w szczególności nie przysługuje z nich prawo głosu, czy prawo do udziału w zyskach Spółki. Wyłącznym uprawnieniem związanym z posiadaniem Akcji Fantomowych jest prawo do realizacji wynikającego z nich uprawnienia do otrzymania świadczenia pieniężnego ustalonego na podstawie Kontraktu Premiowego.

Wynagrodzenie Premiowe w formie Akcji Fantomowych ustala się według następującej procedury:

Z chwilą podpisania i otrzymania Raportu z Oceny Beneficjent Programu Premiowego nabywa prawo do przedstawienia posiadanych Akcji Fantomowych do wykupu przez Spółkę. Wykup Akcji Fantomowych następuje w terminie 14 dni od dnia doręczenia Spółce żądania wykupu, nie wcześniej jednak niż po upływie okresu przetrzymania, jeśli znajduje zastosowanie. Akcje Fantomowe są niezbywalne. Prawa przysługujące z Akcji Fantomowych podlegają dziedziczeniu.

Spółka rozważa również wprowadzenie innej formy wynagrodzenia premiowego w postaci Kuponów Bonusowych. Kupony Bonusowe będą to instrumenty finansowe w postaci majątkowych praw pochodnych, powstałych w wyniku emisji przez Spółkę, podlegających wykonaniu poprzez rozliczenie pieniężne. Kupony Bonusowe będą miały postać papierów wartościowych, emitowanych przez Spółkę w oparciu o stosunek cywilnoprawny powstały na mocy Kontraktu Premiowego, poza stosunkiem pracy. Kupony Bonusowe nie są emitowane w ramach kapitału zakładowego Spółki, nie inkorporują żadnych uprawnień korporacyjnych po stronie ich posiadaczy, w szczególności nie przysługuje z nich prawo głosu, prawo do udziału w zyskach Spółki, ani też prawo do otrzymania akcji Spółki. Wyłącznym uprawnieniem związanym z posiadaniem Kuponów Bonusowych jest prawo do rozliczenia pieniężnego wg zasad wynikających z Kontraktu Premiowego.

Wynagrodzenie Premiowe w formie Kuponów Bonusowych będzie ustalane według następującej procedury:

Z chwilą podpisania i otrzymania raportu Wyników Oceny Beneficjent Programu Premiowego będzie nabywał prawo do realizacji praw wynikających z Kuponów Bonusowych w drodze rozliczenia pieniężnego, chyba że z Kontraktu Premiowego wynika okres przetrzymania, w którym całość lub część posiadanych Kuponów Bonusowych nie może zostać przedstawiona do rozliczenia. W takiej sytuacji prawo do wykonania praw w drodze rozliczenia pieniężnego powstaje z upływem okresu przetrzymania. Rozliczenie pieniężne będzie następowało w terminie 14 dni od dnia przedstawienia Spółce Kuponów Bonusowych do rozliczenia, nie wcześniej jednak niż po upływie okresu przetrzymania, jeśli znajduje zastosowanie. Kupony Bonusowe będą zbywalne, przy czym mogą one zostać zbyte wyłącznie na rzecz Spółki w celu ich umorzenia, przy zachowaniu warunków określonych w Kontrakcie Premiowym. Prawa przysługujące z Kuponów Bonusowych podlegają dziedziczeniu.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 16 października 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że przyznane uczestnikom programu motywacyjnego Akcje Fantomowe będą pochodnymi instrumentami finansowymi w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z uczestnictwem w programie motywacyjnym osób zajmujących kluczowe stanowiska kierownicze w Spółce (uczestników), w ramach którego uczestnikowi programu motywacyjnego będzie przyznawane wynagrodzenie w formie Akcji Fantomowych, po stronie uczestników programu motywacyjnego przychód powstanie dopiero w momencie realizacji praw wynikających z Akcji Fantomowych (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i jako przychód z kapitałów pieniężnych wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy PIT, a zatem na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy PIT w momencie przyznania Akcji Fantomowych lub w chwili realizacji praw z nich wynikających przez pracownika, ale obowiązki informacyjne polegające na sporządzeniu informacji PIT-8C.

2. Czy w związku z uczestnictwem w programie motywacyjnym osób zajmujących kluczowe stanowiska kierownicze w Spółce (uczestników), w ramach którego uczestnikowi programu motywacyjnego będzie przyznawane wynagrodzenie w formie Kuponów Bonusowych po stronie uczestników programu motywacyjnego przychód powstanie dopiero w momencie realizacji praw wynikających z kuponu bonusowego tj. przedstawienia Wnioskodawcy Kuponów do realizacji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie tj. wydania Kuponów) i jako przychód z kapitałów pieniężnych wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegać będzie opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy PIT, a zatem na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy PIT w momencie przyznania/wydania Kuponów Bonusowych lub w chwili realizacji praw z nich wynikających przez uczestnika, ale obowiązki informacyjne polegające na sporządzeniu informacji PIT-8C.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1. Pytanie Nr 2 będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyznanie uczestnikom Akcji Fantomowych spowoduje powstanie po ich stronie przychodu, podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw wynikających z Akcji Fantomowych, czyli w momencie, w którym wypłata z Programu stanie się należna (a nie na żadnym wcześniejszym etapie). Przychód ten będzie stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu przepisów powołanej ustawy, ale obowiązki informacyjne polegające na sporządzeniu informacji PIT-8C.

W odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją praw wynikających z Akcji Fantomowych należy wskazać na art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie ze wskazanym artykułem, jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy, za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Przez pochodne instrumenty finansowe, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94), z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

Z kolei, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674), instrument pochodny - instrument finansowy, to taki, którego:

Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartości akcji, obligacji, wartości indeksu giełdowego itp.

Z wyżej przywołanych uregulowań prawnych wynika, że Akcje Fantomowe stanowią pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, w stosunku do którego instrumentem bazowym jest wartość księgowa akcji Spółki, liczonej jako iloraz wartości aktywów netto i liczby wszystkich akcji w kapitale zakładowym Spółki.

O powyższym przesądza fakt, że w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych Akcja Fantomowa nie jest papierem wartościowym, ani akcją, w szczególności nie daje prawa głosu, ani nie uprawnia do pobierania dywidendy. Akcja Fantomowa służy wypłacie wynagrodzenia należnego osobom zajmującym stanowiska kierownicze w wysokości uzależnionej od Wartości Bazowej Akcji Fantomowych (wyliczonego w oparciu o wartość księgową akcji Spółki) oraz Indeksu Przeliczenia (indeks przeliczenia zależy od stopnia realizacji Celów oraz KPI tj. kluczowych wskaźników efektywności określonych dla Beneficjenta, która jest wielkością niemożliwą do określenia w momencie przyznania Akcji). W momencie przyznania Akcji Fantomowych nie można stwierdzić, czy ich realizacja przyniesie uczestnikowi wymierne korzyści ekonomiczne, a tym bardziej oszacować wartości tej korzyści. Przyznanie Akcji jedynie stwarza uczestnikom potencjalną możliwość uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych. Brak konkretnego wymiaru finansowego Akcji Fantomowych w momencie ich przyznania Osobom Uprawnionym, uniemożliwia traktowanie ich w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ww. ustawy. Tym samym nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na gruncie ustawy o PIT. W konsekwencji przyznanie Akcji Fantomowych uprawniających do otrzymania w przyszłości wynagrodzenia premiowego (uzależnionej od ostatecznej wartości Akcji Fantomowych) nie stanowi dla uczestnika przychodu w momencie przyznania Akcji Fantomowych.

Zatem stwierdzić należy, że w przypadku zrealizowania przez uczestników praw wynikających z Akcji Fantomowych, stanowiących pochodny instrument finansowy w drodze rozliczenia pieniężnego, przysporzenie w postaci wynagrodzenia premiowego, jakie uzyskają uczestnicy, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Tym samym na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Sposób opodatkowania dochodów z tego źródła został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Podstawą opodatkowania, stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 3 tej ustawy jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a - osiągnięta w roku podatkowym.

Stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy, rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, składanym do końca kwietnia roku następnego po roku podatkowym (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych i obliczyć należny podatek dochodowy. Zgodnie z treścią art. 45 ust. 1a pkt 1 cytowanej ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy. Zgodnie jednak z treścią ww. art. 39 ust. 3 ww. ustawy, obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów, za pośrednictwem których podatnik uzyskuje dochody.

W konsekwencji na Wnioskodawcy, jako podmiocie dokonującym przedmiotowych wypłat na rzecz uprawnionych, będzie spoczywał obowiązek sporządzenia imiennych informacji PIT-8C, zgodnie z dyspozycją ww. art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Reasumując, w momencie przyznania uczestnikom Programu motywacyjnego wynagrodzenia premiowego prawa w postaci Akcji Fantomowych, stanowiących pochodny instrument finansowy, uprawniający do zrealizowania przez uczestników praw w postaci otrzymania świadczenia pieniężnego ustalonego na podstawie Kontraktu Premiowego (wynagrodzenia premiowego) nie będą ciążyć na Wnioskodawcy obowiązki płatnika. Przychód z tytułu realizacji praw z przyznanych Akcji Fantomowych będzie stanowił dla uczestnika przychód z kapitałów pieniężnych w momencie realizacji przysługujących mu praw. Wnioskodawca, jako podmiot dokonujący wypłat w postaci wynagrodzenia premiowego, związanych z realizacją Akcji Fantomowych, będzie zobowiązany do sporządzenia i przesłania imiennych informacji PIT-8C, zgodnie z dyspozycją art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko to potwierdzają przytoczone poniżej interpretacje Ministra Finansów wydane w podobnych zdarzeniach przyszłych:

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przyznanie uczestnikom Akcji Fantomowych spowoduje powstanie po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw z nich wynikających (a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który w konsekwencji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w momencie przyznania Akcji Fantomowych, ani w chwili realizacji praw z nich wynikających przez uczestnika. Na Spółce będą jednak ciążyły obowiązki informacyjne (PIT-8C) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.