IPTPB1/4511-270/15-4/ASZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce za lata 2010 - 2013 - jest prawidłowe.

W dniu 30 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 13 kwietnia 2015 r., Nr IPTPB1/4511-106/15-7/ASZ, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 13 kwietnia 2015 r. (data doręczenia 28 kwietnia 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej dnia 29 kwietnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym od lutego 2008 r. działalność w zakresie usług transportowych pojazdami pow. 5 ton. Prowadzi też handel hurtowy artykułami przemysłowymi niepodlegającymi akcyzie.

Działalność - jako jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do CEiDG - Wnioskodawca wykonuje na terenie kraju oraz poza nim, w innych krajach europejskich, głównie w Szwecji.

Wnioskodawca od urodzenia mieszka w Polsce, w miejscowości R., gdzie mieszkają również Jego rodzice. W tej samej miejscowości buduje dom mieszkalny, a sąsiednią działkę wykorzystuje jako plac składowy towarów masowych, którymi handluje oraz przygotowuje tam zaplecze dla swoich samochodów ciężarowych.

W związku z tym, że najwięcej korzystnych zleceń na usługi Wnioskodawca otrzymuje na terenie Szwecji, jak również dla umożliwienia kontaktów z najbliższą rodziną, kupił w Szwecji mały dom, w którym tymczasowo mieszka Jego żona z dziećmi. Po zakończeniu budowy domu zamierza zamieszkać w Polsce razem z żoną i dziećmi oraz skoncentrować się na wykonywaniu usług głównie na terenie Polski.

Z podatku dochodowego Wnioskodawca rozlicza się zawsze na terenie Polski. Poza terytorium Polski nie posiada żadnego innego przedsiębiorstwa, nie jest także wspólnikiem żadnej spółki krajowej, ani zagranicznej.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, że:

* Jego zapytanie dotyczy lat podatkowych 2010, 2011, 2012 i 2013,

* w ww. latach podatkowych nie prowadził na terenie Szwecji, ani na terenie żadnego innego kraju działalności gospodarczej przez położony tam "zakład",

* ośrodek interesów życiowych znajdował się i znajduje się nadal w Polsce,

* w każdym z ww. lat podatkowych przebywał na terenie Polski dłużej niż 183 dni,

* oprócz działalności gospodarczej opisanej we wniosku, prowadzonej między innymi na terytorium Szwecji, nie uzyskiwał żadnych innych dochodów w Polsce,

* działalność gospodarczą prowadził i prowadzi jako osoba fizyczna, na podstawie wpisu do Ewidencji Działalności Gospodarczej, z podatku dochodowego rozlicza się na zasadach ogólnych, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów,

* dom w Szwecji kupił w dniu 23 maja 2011 r.,

* żona mieszka w tym domu z dziećmi od czerwca 2011 r.,

* żona pracuje w Szwecji od października 2014 r.,

* dzieci uczęszczają do szwedzkiego przedszkola.

W okresie ostatnich kilku miesięcy powtarzają się w stosunku do Wnioskodawcy wezwania szwedzkich organów skarbowych, kierowane nie tylko w formie pisemnej, nie poparte żadnym sformalizowanym postępowaniem. Wynika z nich żądanie składania rozliczeń podatkowych i zapłaty podatku dochodowego w Szwecji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy w świetle art. 3 ust. 1 i la ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ciąży na Wnioskodawcy nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, okoliczności wymienione w opisie stanu faktycznego przesądzają o tym, że stosownie do art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ciąży na Nim nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 1a ww. ustawy precyzuje, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie" odnosi się bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez "centrum interesów osobistych" należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei "centrum interesów gospodarczych" to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a powołanej ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b cyt. ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu, czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie, z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, która została podpisana w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193).

W myśl art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny i jakąkolwiek instytucję rządową albo agencję rządową. Jednakże, w przypadku spółki osobowej albo mienia spadkowego, określenie to ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy dochód osiągany przez taką spółkę osobową albo dochód z takiego mienia spadkowego podlega opodatkowaniu w tym Państwie tak, jak dochód osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę, w zależności od przypadku, albo w jej rękach, albo w rękach wspólników lub jego beneficjentów.

Określenie to jednak nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie.

Definicja ta odnosi się zatem bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw będących Stronami umowy i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 4 ust. 2 tej Konwencji, jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej Konwencji, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Wskazać należy, że wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę stanowi Modelowa Konwencja, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 cyt. Konwencji należy interpretować zgodnie z Komentarzem Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (pkt 4 Komentarza do art. 3 ust. 1), fakt, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa powinien być interpretowany na podstawie ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych Państw. Termin "przedsiębiorstwo" należy przy tym rozumieć nie w znaczeniu podmiotowym, ale jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa będącego stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu w państwie jego siedziby.

Definicja działalności gospodarczej w polskim ustawodawstwie zawarta jest m.in., zarówno w ustawie regulującej swobodę gospodarczą, jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 5a pkt 22 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Natomiast w rozumieniu art. 5 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 ww. Konwencji, określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

Przepis art. 5 ust. 4 powołanej Konwencji stanowi natomiast, że bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie "zakład" nie obejmuje:

Z powyższych przepisów wynika, że dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Szwecji, może być opodatkowany w Szwecji, pod warunkiem że działalność prowadzona jest poprzez położony na terytorium tego państwa zakład. W takim przypadku dochód, który może być przypisany temu zakładowi może być opodatkowany w Szwecji. Natomiast, jeżeli działalność na terytorium Szwecji nie jest prowadzona za pomocą położonego w tym państwie zakładu, dochód podatnika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie, w którym znajduje się miejsce zamieszkania, czyli w Polsce.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym od lutego 2008 r. działalność w zakresie usług transportowych pojazdami pow. 5 ton oraz handel hurtowy artykułami przemysłowymi niepodlegającymi akcyzie. Działalność w oparciu o wpis do CEiDG Wnioskodawca wykonuje na terenie kraju oraz poza nim, w innych krajach europejskich, głównie w Szwecji. Wnioskodawca od urodzenia mieszka w Polsce, gdzie mieszkają również Jego rodzice. W tej samej miejscowości buduje dom mieszkalny, a sąsiednią działkę wykorzystuje jako plac składowy towarów masowych, którymi handluje oraz przygotowuje tam zaplecze dla swoich samochodów ciężarowych. W związku z tym, że najwięcej korzystnych zleceń na usługi Wnioskodawca otrzymuje na terenie Szwecji, jak również dla umożliwienia kontaktów z najbliższą rodziną, kupił w Szwecji mały dom, w którym tymczasowo mieszka Jego żona z dziećmi. Po zakończeniu budowy domu zamierza zamieszkać w Polsce razem z żoną i dziećmi oraz skoncentrować się na wykonywaniu usług głównie na terenie Polski. Z podatku dochodowego Wnioskodawca rozlicza się zawsze na terenie Polski. Poza terytorium Polski nie posiada żadnego innego przedsiębiorstwa, nie jest także wspólnikiem żadnej spółki krajowej, ani zagranicznej. Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że nie prowadził na terenie Szwecji, ani na terenie żadnego innego kraju działalności gospodarczej przez położony tam "zakład". Ośrodek interesów życiowych znajdował się i znajduje się w Polsce. Na terenie Polski przebywał dłużej niż 183 dni. Oprócz działalności gospodarczej opisanej we wniosku, prowadzonej między innymi na terytorium Szwecji, nie uzyskiwał żadnych innych dochodów w Polsce.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce, wykonując usługi w Szwecji, jednakże nie przez położony tam zakład w rozumieniu art. 5 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji oraz posiada w Polsce centrum interesów życiowych - co podniósł we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - to w Polsce Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy określony w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przychód osiągany z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, tj. w Polsce, na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym.

Reasumując, dochody uzyskane w latach 2010 - 2013 z tytułu wykonywanych usług na terenie Szwecji Wnioskodawca winien opodatkować wyłącznie w Polsce, zgodnie z wybraną dla celów podatkowych formą opodatkowania.

Końcowo wskazać należy, że interpretację indywidualną wydano wyłącznie w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę. Przedmiotem zaś interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), jest sam przepis prawa, bowiem tut. Organ podatkowy nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do zbierania materiałów dowodowych w sposób odpowiadający dyspozycji art. 187 w związku z art. 122 ww. ustawy. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. W konsekwencji, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.