IPTPB1/415-67/11-4/AG - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone nabywcom leków bonifikaty oraz sposób dokumentowania udzielonych bonifikat.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2011 r. (data wpływu 15 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 sierpnia 2011 r. (data wpływu 9 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone nabywcom leków bonifikaty oraz sposobu dokumentowania udzielonych bonifikat - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 czerwca 2011 r. do Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone nabywcom leków bonifikaty oraz sposobu dokumentowania udzielonych bonifikat. Pismem z dnia.... Nr..... Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku przekazał ww. wniosek, celem załatwienia zgodnie z właściwością przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 27 czerwca 2011 r.).

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia.....Nr...., na podstawie art. 169 § 1 wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 27 lipca 2011 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 3 sierpnia 2011 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 4 sierpnia 2011 r. (data wpływu 9 sierpnia 2011 r.), które nadane zostało w polskiej placówce operatora publicznego w dniu 8 sierpnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna osiąga dochody m.in. z udziału w Spółce Jawnej, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej leków (prowadzi sieć aptek). Przy sprzedaży niektórych leków z cenami urzędowymi i umownymi Wnioskodawczyni ma zamiar udzielać kupującemu bonifikat w postaci obniżenia ostatecznej kwoty do zapłaty. Celem udzielania bonifikat przez Wnioskodawczynię, jest zwiększenie konkurencyjności prowadzonych przez Nią aptek. Sprzedaż leków odbywać się będzie za pomocą paragonów fiskalnych zawierających wszystkie niezbędne informacje, stosownie do § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338).

Wspomniany paragon zawierać będzie m.in. następujące pozycje:

Zatem na paragonie fiskalnym dokumentującym sprzedaż z bonifikatą, bonifikata nie będzie obniżać cen poszczególnych artykułów, ale pomniejszy wskazaną w nim ostateczną kwotę do zapłaty. Do kas aptek wpłynie wyłącznie kwota po bonifikacie, a zatem faktycznie zapłacona przez klienta. Oznaczać to będzie, iż paragony fiskalne odzwierciedlać będą wartość sprzedaży i potwierdzać będą faktyczny przebieg operacji gospodarczych. Te same dane są uwidocznione na wtórnikach drukowanych przez kasę fiskalną, które podlegają przechowaniu w dłuższym okresie. Wartość bonifikat nie będzie uwidoczniona na raporcie dobowym z kas fiskalnych, ponieważ bonifikata ujmowana jest w części informacyjnej, a nie fiskalnej kas.

W konsekwencji powstawać będzie różnica pomiędzy raportem fiskalnym, który pokazuje wartość obrotu bez uwzględnienia bonifikat oraz rzeczywistym obrotem, o te bonifikaty pomniejszonym. Wnioskodawczyni podkreśla, że kasy rejestrujące i ich algorytmy działania są zdeterminowane przepisami i brak jest możliwości ingerencji w strukturę oprogramowania przez podatnika. Ponieważ jednak apteki pracują przy użyciu zintegrowanego systemu informatycznego, który powiązany jest z drukarkami fiskalnymi, wartość bonifikat, obrotu rejestrowanego za pomocą kas fiskalnych odzwierciedlona jest w ewidencji komputerowej i pojawia się na sporządzonych na jej podstawie zestawieniach komputerowych (raportach sprzedaży) - dziennych lub miesięcznych, wykazujących kwoty bonifikat, a co za tym idzie - kwoty faktycznie osiągniętego przychodu. Ponadto dodaje, że wartość udzielonych bonifikat jest możliwa do ustalenia poprzez sporządzenie dziennego zestawienia z paragonów fiskalnych.

W piśmie z dnia 4 sierpnia 2011 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni poinformowała, iż dokumentacja podatkowa Spółki prowadzona jest w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni, paragony uwzględniające bonifikatę oraz wydruki komputerowe (raporty sprzedaży) są z uwagi na brzmienie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawą do pomniejszenia przychodu ze sprzedaży o kwoty udzielonych bonifikat. Wyżej wymieniony art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za przychód z działalności uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W przepisach podatkowych nie ma definicji pojęcia bonifikata, jednak jak podaje Słownik języka polskiego PWN, bonifikata to "zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi". Mimo, iż bonifikata oznacza obniżkę ceny, to w przedstawionym stanie faktycznym nie zmniejsza ona bezpośrednio ceny towaru na paragonie fiskalnym, lecz pomniejsza należną kwotę do zapłaty jaką musi uiścić kupujący. Zatem Wnioskodawczyni ma prawo do pomniejszenia kwoty przychodu o udzieloną bonifikatę. W oparciu o ww. przepis należy stwierdzić, że wydruki komputerowe (raporty sprzedaży) są podstawą do udzielenia bonifikaty zwłaszcza, że podobne stanowisko zajął Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty w postanowieniu I US 1-2/415-29/07 oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w piśmie 1-2/4150/IN-98/PUSŁ-G/07/BM

W odniesieniu do pytania nr 2 Wnioskodawczyni stwierdza, iż ustawodawca w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje właściwego sposobu dokumentowania udzielanych bonifikat. Z treści paragonów fiskalnych, które będą wystawiane przez apteki, będzie wynikać m.in. wartość kwoty sprzedaży, wartość bonifikaty udzielonej kupującemu oraz wartość należności, którą kupujący wpłaca do kasy fiskalnej danej apteki. Zdaniem Wnioskodawczyni kwoty udzielonych bonifikat ujęte by były dodatkowo w ewidencji komputerowej Spółki w zestawieniach dziennych i miesięcznych sprzedaży, co pozwoli na ustalenie rzeczywistej wartości przychodu ze sprzedaży.

Przychód ten wynikałby z pomniejszenia wartości sprzedaży wskazanej w raportach dobowych z kasy fiskalnej (nie uwzględniających kwoty bonifikaty) o kwotę bonifikat wynikających z komputerowej ewidencji dziennej sprzedaży, stanowiącej sumę bonifikat wskazanych na paragonach fiskalnych z danego dnia. Zatem faktyczna kwota przychodu jaką uzyskała dana apteka udokumentowana by była paragonami fiskalnymi, danymi zawartymi w pamięci kasy fiskalnej oraz wydrukiem komputerowym (raportem sprzedaży) ze zintegrowanego systemu informatycznego, który powiązany jest z drukarkami fiskalnymi.

Dodaje również, iż w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 z późnym.), regulującym zasady prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej, nie wskazano właściwej metody dokumentowania udzielonych bonifikat.

Wobec powyższego, wskazany powyżej sposób dokumentacji, według Wnioskodawczyni, jest prawidłowy, albowiem Wnioskodawczyni posługując się ww. dokumentami potwierdzającymi udzielenie bonifikat, jest w stanie w sposób niebudzący wątpliwości ustalić właściwą wysokość dochodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczącego możliwości pomniejszenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone nabywcom leków bonifikaty oraz sposobu dokumentowania udzielonych bonifikat uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "bonifikata", w związku z powyższym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Wskazuje ona, iż "bonifikata" to zniżka, ustępstwo od ustalonej ceny towaru na rzecz nabywcy (Słownik języka polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, rok wydania 2005, str. 62).

W świetle powyższych regulacji, przychodem z tytułu prowadzenia aptek są kwoty należne z tytułu sprzedaży leków po wyłączeniu wartości udzielonych bonifikat. Wartość udzielonych bonifikat pomniejsza więc przychód z prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem przychodem aptek są faktycznie osiągnięte utargi dzienne ze sprzedaży leków, czyli kwoty należności pomniejszone o kwoty udzielonych bonifikat. Jednakże, aby bonifikata mogła zostać odzwierciedlona w prowadzonej przez apteki podatkowej księdze przychodów i rozchodów, musi być udokumentowana prawidłowym i rzetelnym dowodem. Przy czym przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii dokumentowania bonifikat.

W przypadku prowadzenia przez podatnika podatkowej księgi przychodów i rozchodów, sposób prowadzenia księgi oraz dokumentowanie znajdujących się w niej zapisów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

Zgodnie z § 12 ust. 3 ww. rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

Natomiast w myśl § 13 tego rozporządzenia za dowody księgowe uważa się również:

Stosownie do przepisu § 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, podatnicy, którzy ewidencjonują obrót przy zastosowaniu kas rejestrujących, dokonują zapisów w księdze na podstawie danych wynikających z raportów dobowych, z zastrzeżeniem ust. 2, skorygowanych o wartości dotyczące zwrotów towarów wynikające z odrębnych ewidencji. W myśl natomiast § 20 ust. 2 tego rozporządzenia, podatnicy, o których mowa w ust. 1, mogą dokonywać zapisów w księdze na koniec każdego miesiąca, w terminie określonym w § 30 ust. 1, na podstawie danych wynikających z miesięcznych zestawień raportów dobowych.

Podatnicy dokonujący sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są zobowiązani równocześnie do przestrzegania zasad zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunki ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338), wydanym na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Ww. rozporządzenie normuje w szczególności elementy, jakie powinien zawierać paragon fiskalny oraz zasady sporządzania raportów fiskalnych. Ewidencja obrotu i kwot podatku należnego prowadzona z zastosowaniem kas rejestrujących stanowi dowód, co do wysokości obrotu oraz kwot podatku należnego od dokonanych przez podatnika transakcji sprzedaży. W świetle powyższego paragony fiskalne, a zarazem raporty fiskalne, muszą odzwierciedlać wartość sprzedaży i potwierdzać faktyczny przebieg operacji gospodarczych.

W świetle powyższych regulacji dobowy raport fiskalny, dokumentujący zainkasowane utargi od klienta i zawierający m.in. wartość sprzedanych towarów w cenach sprzedaży netto oraz VAT należny, stanowiący zobowiązanie wobec urzędu skarbowego jest dowodem księgowym. Stanowi on podstawę zapisu o dokonaniu operacji gospodarczej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Podkreślić również należy, że w momencie sprzedaży obie strony transakcji winny znać cenę (wartość) sprzedaży. Cena (wartość) ta powinna jednakże znaleźć odzwierciedlenie w dokumencie potwierdzającym dokonanie transakcji sprzedaży. Sama znajomość przez kupującego ostatecznej kwoty do zapłaty, odbiegającej od sumy ilości zakupionych towarów przemnożonych przez ich rzeczywistą nie pomniejszoną o bonifikatę cenę, warunku tego nie spełnia.

W świetle ww. regulacji dowodem księgowym, stanowiącym podstawę do zaewidencjonowania przychodu uzyskanego z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jest również dobowy raport fiskalny oraz zestawienie miesięczne fiskalnych raportów dobowych. Przy czym bonifikata winna być ujęta na paragonie w jego części fiskalnej, wskazującej na pomniejszeniu ceny ze sprzedaży danego asortymentu towarów oraz w dobowym raporcie fiskalnym. Przy zastosowaniu kasy rejestrującej, udzielone bonifikaty (rabaty), które nie zostaną uwzględnione w obrocie ewidencjonowanym, nie będą stanowiły podstawy do pomniejszenia przychodu.

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż w momencie sprzedaży leków będzie udzielała bonifikaty polegającej na obniżeniu ostatecznej kwoty do zapłaty przez klienta. W raportach fiskalnych dobowych, obrót będzie ewidencjonowany bez pomniejszania o bonifikatę, ponieważ bonifikata ujmowana będzie w części informacyjnej, a nie fiskalnej kas. Wnioskodawczyni udzielone bonifikaty rejestrować będzie poprzez oddzielny system komputerowy apteki. Wartość bonifikat i przychodów rejestrowanych za pomocą kas fiskalnych odzwierciedlona będzie w ewidencji komputerowej i pojawi się na sporządzonych na jej podstawie zestawieniach komputerowych dziennych i miesięcznych, wykazujących kwoty sprzedaży, kwoty bonifikat, a co za tym idzie kwoty faktycznie osiągniętego przychodu.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy, a także stan faktyczny opisany we wniosku stwierdzić należy, że co do zasady bonifikata bezspornie pomniejsza przychód. Jednakże, aby mogła ona zostać odzwierciedlona w prowadzonej przez aptekę podatkowej księdze przychodów i rozchodów musi być udokumentowana prawidłowym i rzetelnym dowodem księgowym, a za taki uważa się - w przypadku sprzedaży detalicznej, dokonywanej przy zastosowaniu kasy fiskalnej - m.in. fiskalny raport dobowy lub też zestawienie miesięcznych fiskalnych raportów dobowych.

Udzielone klientom bonifikaty, które nie zostaną uwzględnione w obrocie ewidencjonowanym przy zastosowaniu kasy rejestrującej, nie stanowią podstawy do pomniejszenia przychodu. Obrót pomniejszony o kwoty udzielonych rabatów i bonifikat winien być uwidoczniony na paragonie fiskalnym oraz raporcie fiskalnym, w części fiskalnej tych dokumentów. Niefiskalne wydruki komputerowe (dzienne), w których zostają ujęte udzielone klientom bonifikaty, niespełniające wymogów powołanych przepisów dotyczących rejestracji obrotu dla potrzeb podatku od towarów i usług, czy też paragony fiskalne zawierające informację o udzielonej bonifikacje w części niefiskalnej, nie mogą stanowić podstawy do pomniejszenia przychodu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Obrót pomniejszony o kwoty udzielonych rabatów i bonifikat winien być bowiem uwidoczniony na paragonie fiskalnym w części wskazującej o pomniejszeniu ceny ze sprzedaży asortymentu oraz dobowym raporcie fiskalnym.

W świetle powyższego przedstawiony przez Wnioskodawczynię, we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, sposób dokumentowania udzielonych bonifikat należy uznać za nieprawidłowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku pism Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi oraz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty wskazać należy, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i tylko do nich się odnoszą. Nie są zatem wiążące dla tut. Organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Z uwagi na powyższe niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla pozostałych wspólników Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.