IPTPB1/415-663/12-4/KSU - Określenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki jawnej opłaty wstępnej wynikającej z zawartej umowy leasingu operacyjnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 stycznia 2013 r. (data wpływu 28 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej wynikającej z tytułu zawartej umowy leasingu operacyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 29 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 9 stycznia 2013 r., Nr IPTPB1/415-663/12-2/KSU, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 9 stycznia 2013 r. skutecznie doręczono w dniu 21 stycznia 2013 r., następnie w dniu 28 stycznia 2013 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 25 stycznia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej. Z uwagi na osiągane w Spółce obroty prowadzona jest księga handlowa. Wnioskodawca rozlicza podatek dochodowy z udziałów w Spółce jawnej na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i płaci podatek liniowy. We wrześniu 2012 r. ww. Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem był samochód osobowy. W umowie leasingu nie znajduje się zapis, zgodnie z którym opłata wstępna byłaby opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania. Odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu dokonuje finansujący (leasingodawca). We wrześniu 2012 r. poniesiony został koszt wstępnej opłaty leasingowej dotyczący tej umowy. Koszt ten w wysokości wartości netto wykazanej w fakturze od leasingodawcy został zaksięgowany w całości, jednorazowo w ciężar kosztów w miesiącu jego poniesienia, czyli we wrześniu 2012 r.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 25 stycznia 2013 r. dodano, że zawarta umowa leasingu operacyjnego spełnia warunki określone w art. 23b ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) oraz, że samochód osobowy, będący przedmiotem leasingu operacyjnego, jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej w formie Spółki jawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy możliwe jest zaliczenie jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej leasingu operacyjnego w miesiącu poniesienia tego kosztu, tj. we wrześniu 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać koszt opłaty wstępnej od umowy leasingu operacyjnego za koszt podatkowy jednorazowy w momencie jego poniesienia, tj. we wrześniu 2012 r. W ocenie Wnioskodawcy, wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo w dacie jej poniesienia, bez konieczności rozliczania jej w czasie, ponieważ ma ona charakter opłaty samoistnej i nie jest przypisana do poszczególnych rat leasingowych. Jej poniesienie stanowi warunek konieczny w realizacji umowy leasingu.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż ww. stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnych interpretacjach z dnia 3 stycznia 2012 r., Nr ILPB4/423-376/11-2/DS oraz z dnia 1 marca 2012 r., Nr ILPB4/423-476/11-2/DS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób fizycznych reguluje rozdział 4a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 23a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z treści art. 23b ust. 1 powołanej ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

Stosownie do art. 23b ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Zauważyć należy jednak, że cytowany powyżej przepis art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty.

Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wskazanej we wniosku opłaty, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 22 ww. ustawy.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów dla podatników prowadzących księgi rachunkowe została uregulowana w przepisach art. 22 ust. 5-5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 5 powołanej ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Natomiast art. 22 ust. 5c ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej. Z uwagi na osiągane w Spółce obroty prowadzona jest księga handlowa. Wnioskodawca rozlicza podatek dochodowy z udziałów w Spółce jawnej na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i płaci podatek liniowy. We wrześniu 2012 r. ww. Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest samochód osobowy wykorzystywany przez Nią w prowadzonej działalności. W umowie leasingu nie znajduje się zapis, zgodnie z którym opłata wstępna byłaby opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania. Odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu dokonuje finansujący (leasingodawca). We wrześniu 2012 r. poniesiony został koszt wstępnej opłaty leasingowej dotyczący tej umowy. Koszt ten w wysokości wartości netto wykazanej w fakturze od leasingodawcy został zaksięgowany w całości, jednorazowo w ciężar kosztów w miesiącu jego poniesienia, czyli we wrześniu 2012 r.

Zawarta umowa leasingu operacyjnego spełnia warunki określone w art. 23b ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, iż wstępnych opłat leasingowych nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż są one uiszczane jednorazowo przed lub przy podpisywaniu umowy leasingowej, ale przed wydaniem przedmiotu leasingu, a ich zapłata jest warunkiem koniecznym do zawarcia lub rozpoczęcia realizacji umowy leasingu.

Wstępna opłata leasingowa ma charakter opłaty samoistnej, bezzwrotnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, natomiast jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Opłatę taką wnosi leasingobiorca zanim leasing zostanie uruchomiony. I to właśnie od wniesienia tej opłaty zależy, czy do leasingu w ogóle dojdzie.

W przypadku, gdy w umowie leasingu nie znajduje się zapis, zgodnie z którym opłata inicjalna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, to należy ją uznać za koszt jednorazowy, w momencie poniesienia. Nie ma wówczas podstaw, by traktować ją jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Taka kwalifikacja oznaczałaby, że nie ma żadnej różnicy między opłatą wstępną a jednorazową płatnością z tytułu świadczenia usługi leasingu za cały okres trwania tej umowy uiszczoną z góry. Fakt, iż opłata wstępna jest warunkiem zawarcia umowy leasingu, nie musi oznaczać, że dotyczy ona całego okresu trwania umowy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że opłata wstępna, wynikająca z zawartej umowy leasingowej, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna zostać zaliczona w pełnej wysokości w ciężar kosztów uzyskania przychodów Spółki jawnej jednorazowo w momencie poniesienia, tj. we wrześniu 2012 r.

W konsekwencji, ww. opłata wstępna stanowi dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki jawnej, koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, proporcjonalnie do Jego udziału w zyskach tej Spółki, stosownie do treści cyt. powyżej art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) - niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych wobec pozostałych wspólników Spółki jawnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia tego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.