IPTPB1/415-476/14-2/MR - Ustalenie skutków podatkowych wniesienia udziałów cypryjskiej spółki kapitałowej do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2014 r. (data wpływu 27 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia udziałów cypryjskiej spółki kapitałowej do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej - jest prawidłowe.

W dniu 27 sierpnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia udziałów cypryjskiej spółki kapitałowej do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca posiada 100% udziałów w cypryjskiej spółce, założonej zgodnie z prawem cypryjskim w formie "limited liability company" (dalej "cypryjska spółka kapitałowa"), będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającej opodatkowaniu od całości dochodów na Cyprze.

Wnioskodawca zamierza wnieść 100% udziałów posiadanych w cypryjskiej spółce kapitałowej jako wkład niepieniężny do spółki założonej zgodnie z prawem obowiązującym w Republice Słowackiej w formie "komanditna spolocnost" (dalej: "słowacka spółka komandytowa"), będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej.

Według prawa obowiązującego w Republice Słowackiej, słowacka spółka komandytowa może nabywać prawa oraz zaciągać zobowiązania we własnym imieniu i na własną rzecz. Wskazać również należy, że słowackiemu prawu nie jest znana koncepcja ułomnej osoby prawnej, która stosowana jest do polskich spółek osobowych, zaś spółka zorganizowana w formie "komanditna spolocnost", zgodnie ze słowackim prawem handlowym posiada osobowość prawną.

Analogicznie jak w przypadku polskiej spółki komandytowej, w słowackiej spółce komandytowej występują dwa rodzaje wspólników. Pierwszy z nich ponosi nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem (dalej: "komplementariusz"), natomiast drugi z nich odpowiada jedynie do wysokości wniesionego wkładu (dalej: "komandytariusz"). Wnioskodawca zamierza przystąpić do spółki w charakterze komplementariusza.

Wniesienie do słowackiej spółki komandytowej wkładu w postaci 100% udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej nie będzie skutkowało objęciem przez Wnioskodawcę udziałów w słowackiej spółce komandytowej o określonej wartości nominalnej, lecz z tytułu przystąpienia do spółki oraz wniesienia wkładu Wnioskodawca nabędzie ogół praw i obowiązków, w tym prawo do uczestniczenia w zysku spółki w wysokości określonej w umowie spółki (wymiana udziałów na ogół praw i obowiązków). W wyniku wniesienia do słowackiej spółki komandytowej 100% udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej, słowacka spółka komandytowa uzyska bezwzględną większość głosów (100%) w cypryjskiej spółce kapitałowej.

W świetle przepisów słowackiej ustawy o podatku dochodowym, słowacka spółka komandytowa opodatkowana jest od całości swoich dochodów w Republice Słowackiej. Podstawa opodatkowania ustalana jest na podstawie rocznego sprawozdania finansowego i dzielona jest pomiędzy komplementariuszy i komandytariuszy, w takim samym stosunku w jakim zgodnie z umową spółki dzielone są pomiędzy wspólników zyski spółki. Ustalana w powyższy sposób część dochodów spółki przypadająca na komplementariuszy (w tym również na Wnioskodawcę w wyniku planowej transakcji) będzie stanowić na gruncie słowackiego prawa podatkowego dochód tych wspólników (a nie dochód spółki) i będzie podlegać odrębnemu od dochodu spółki opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Republice Słowackiej, jako dochód z prowadzonej przez "zakład" działalności gospodarczej. Natomiast część dochodów spółki przypadająca na komandytariuszy będzie stanowić podstawę opodatkowania słowackiej spółki komandytowej i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Republice Słowackiej. W konsekwencji, w odniesieniu do dochodów słowackiej spółki komandytowej przypadających na komplementariuszy, to komplementariusze są podatnikami podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę do słowackiej spółki komandytowej (komanditna spolocnost) wkładu niepieniężnego w postaci 100% udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej (limited liability company), w następstwie czego Wnioskodawca nabędzie ogół praw i obowiązków w słowackiej spółce komandytowej, zaś w wyniku wniesienia wyżej opisanego wkładu słowacka spółka komandytowa uzyska bezwzględną większość głosów w spółce cypryjskiej, będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Niego do słowackiej spółki komandytowej (komanditna spotocnost) wkładu niepieniężnego w postaci 100% udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej (limited liability company), w następstwie czego Wnioskodawca nabędzie ogół praw i obowiązków w słowackiej spółce komandytowej, zaś w wyniku wniesienia wyżej opisanego wkładu słowacka spółka komandytowa uzyska bezwzględną większość głosów w spółce cypryjskiej, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: "u.p.d.o.f.") osoby mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca położenia źródeł przychodów. Przy czym art. 3 ust. 1a ww. ustawy określa przesłanki uznania danej osoby za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 4a ww. ustawy, opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych następuje z uwzględnieniem postanowień umów w sprawie o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 13 ust. 4 Umowy pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 18 sierpnia 1994 r. (dalej: "umowa"), zyski z przeniesienia tytułu własności jakiegokolwiek majątku innego niż wskazanego w art. 13 ust. 1-3 umowy (innego niż: nieruchomości, ruchomości, statki, barki lub statki powietrzne), podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania. Wobec powyższego, skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy rozpoznać w oparciu o przepisy polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku

Jednocześnie, w myśl art. 24 ust. 8a ww. ustawy, jeżeli spółka nabywa od wspólników innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Przy czym, zgodnie z art. 5a pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod pojęciem udziału (akcji) należy rozumieć również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt m.in. 28 lit. d (spółka niemająca osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania).

Stosownie zaś do art. 24 ust. 8b ww. ustawy, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, jest podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że w pozycji 19 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako podmiot, do którego znajdzie zastosowanie art. 24 ust. 8a oraz 8b ww. ustawy, wymieniona została m.in. spółka prawa słowackiego określona jako "komanditna spoloćnost", zaś w pozycji nr 8 wyżej wskazanego Załącznika wskazana została spółka utworzona według prawa cypryjskiego "#949;#964;#945;#953;#961;#949;#943;#949;#962;" (tłum. spółka), jak określono w przepisach dotyczących podatku dochodowego, podmioty będące spółkami i podlegające opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych, a więc w takiej formie jak cypryjska spółka kapitałowa, w której 100% udziałów posiada Wnioskodawca.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że przypadku gdy wniesie On do słowackiej spółki komandytowej 100% przysługujących Mu udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej jako wkład niepieniężny, w następstwie czego nabędzie ogół praw i obowiązków w słowackiej spółce komandytowej, zaś w wyniku wniesienia wyżej opisanego wkładu słowacka spółka komandytowa uzyska bezwzględną większość głosów w spółce cypryjskiej, taka transakcja stanowić będzie wymianę udziałów, o której mowa w art. 24 ust. 8a oraz ust. 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która to transakcja jest na gruncie ww. ustawy neutralna podatkowo. Wobec powyższego, należy uznać, że wyżej opisane zdarzenie przyszłe nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje na następujące interpretacje podatkowe wydane w imieniu Ministra Finansów w indywidualnych sprawach:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, że niniejsza interpretacja oparta została na przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki osobowej.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie będzie zgodny ze stanem jaki wystąpi w rzeczywistości wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Ponadto należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy bowiem art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.