IPTPB1/415-383/13-4/MAP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2013 r. (data wpływu 12 czerwca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z opłaceniem składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne:

* w części dotyczącej uregulowania składek za osoby związane z Wnioskodawcą stosunkiem pracy - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej uregulowania składek za byłych pracowników Wnioskodawcy - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 7 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 9 sierpnia 2013 r., Nr IPTPB3/423-219/13-2/PM, IPTPB1/415-383/13-2/MAP, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Spółkę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 9 sierpnia 2013 r. skutecznie doręczono w dniu 13 sierpnia 2013 r., następnie w dniu 26 sierpnia 2013 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 25 sierpnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prawdopodobnie będzie zmuszona zapłacić składki ubezpieczeń społecznych, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz ubezpieczenia zdrowotnego od dokonanych wypłat z ZFŚS (wynikających z protokołu kontroli ZUS). Wypłat dokonano w miesiącach od marca 2009 r. do grudnia 2011 r. Rok obrachunkowy i podatkowy w Spółce trwa od dnia 1 czerwca do dnia 31 maja.

Spółka zamierza, jeśli ustalenia odwołania będą dla Niej niekorzystne, zapłacić wymienione składki, zarówno w części finansowanej przez płatnika składek, jak i finansowanej przez pracowników obecnie pracujących, jak już niepracujących. Następnie zamierza zwrócić się do pracowników o zgodę na potrącenie składek, w części finansowanej przez ubezpieczonych, w ratach z płac za następne miesiące.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca zawarł następujące informacje:

* kontrola ZUS została przeprowadzona w Spółce od dnia 21 kwietnia 2013 r. do dnia 22 maja 2013 r. i obejmowała lata od 2009 r. do 2011 r.;

* w wyniku kontroli ustalono, że w tym okresie nie były odprowadzane składki od wypłat dokonywanych z ZFŚS. Składki winny być odprowadzone, gdyż nie uwzględniono przy ustalaniu kwot wypłat kryterium socjalnego. Innych nieprawidłowości nie stwierdzono;

* wypłaty z ZFŚS były dokonywane dwa razy w roku, w okresie Świąt Bożego Narodzenia i Wielkanocy. Kryterium wysokości wypłat były wynagrodzenia środki miesięczne brutto pracownika z ostatnich 3 miesięcy przed podziałem środków. Wypłaty były w kwotach: min. od 100 do 300 zł, max. od 300 do 500 zł, zróżnicowane były po ok. 50-100 zł zależnie od wynagrodzeń. Praktycznie jedna osoba dostawała najniższą wypłatę, cztery osoby otrzymywały więcej o ok. 50-100 zł, pozostała załoga otrzymywała wypłatę w kwotach maksymalnych;

* przypisano Spółce do zapłaty: 39.644,35 zł składek w części finansowanej od ubezpieczonych oraz 33.445,80 zł w części finansowanej od płatnika oraz odsetki. Przypisane w wyniku kontroli składki, niezwrócone przez pracowników, zostaną sfinansowane ze środków obrotowych Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy składki opłacone przez płatnika w części finansowanej przez ubezpieczonych pracowników, a niezwrócone płatnikowi do końca grudnia 2013 r. będą przychodem ubezpieczonych ze stosunku pracy i będą wykazane w informacji PIT-11.

2. Czy opłacone składki w części finansowanej przez płatnika oraz w części finansowanej przez pracowników już niepracujących oraz tych, którzy nie wyrażą zgody na zwrot płatnikowi opłaconych za nich składek, będą kosztami uzyskania przychodu.

3. Czy opłacone składki, wymienione w poprzednim pytaniu, będą kosztami uzyskania przychodów w miesiącu, w którym zostaną wpłacone do ZUS.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytań dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, składki opłacane przez Niego w części dotyczącej finansowania przez ubezpieczonych, będą przychodem pracowników ze stosunku pracy, gdyż katalog rodzaju przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest otwarty i obejmuje wszelkie wypłaty pieniężne dla pracowników. W związku z czym ww. opłacone składki będą również przychodem ze stosunku pracy dla byłych pracowników, gdyż zgodnie z art. 12 ust. 4 cytowanej ustawy, byli pracownikami w okresie, gdy otrzymali wymienione wypłaty. Ponadto, będą szczególnym źródłem przychodu ze stosunku pracy, gdyż podstawą ich naliczenia są wypłacone środki z funduszu socjalnego, tworzonego dla pracowników, jednak kryteria wypłaty spowodowały, że należało odprowadzić od nich składki do ZUS. W latach, których dotyczą te wypłaty nie były jasne kryteria zróżnicowania wypłat z ZFŚS tak, aby spełnione było kryterium socjalne. Publikowane były interpretacje, że podstawą zróżnicowania wypłat mogą być średnie płace.

Ponadto, Spółka nadmienia również, że składki będą wykazane w informacji PIT-11, przy czym, niezwrócone Spółce do grudnia będą wykazane jako dochód pracownika, a zwrócone przez ubezpieczonych - będą wykazane jako opłacone przez pracowników. Spółka, jako płatnik, na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma obowiązek pobierać zaliczki od miesiąca stycznia do miesiąca grudnia od dochodu określonego w art. 31 cytowanej ustawy, czyli od wypłat pracownikom. Natomiast, zgodnie z art. 39 ust. 1, sporządzić do końca lutego roku następnego po roku podatkowym imienne informacje - (w przypadku Spółki) - według wzoru PIT-11. Nie wyklucza to jednak korekt informacji PIT-11, gdy zwroty składek nastąpiłyby w 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązków płatnika w związku z opłaceniem składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne:

* w części dotyczącej uregulowania składek za osoby związane z Wnioskodawcą stosunkiem pracy - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej uregulowania składek za byłych pracowników Wnioskodawcy - jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określone zostały źródła przychodów, wśród których wymieniono:

* w ust. 1 pkt 1 - stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

* w ust. 1 pkt 9 - inne źródła.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przepis art. 32 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

Zgodnie natomiast z art. 38 ust. 1 ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Z przepisu art. 39 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5 (PIT-11).

Stosownie do treści art. 42a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek od powyższych kwot, a jedynie obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, stosownie do postanowień art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Świadczenia pieniężne ponoszone za określone osoby należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin "świadczenie" pojawia się na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) i zgodnie z art. 353 ww. ustawy oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Podkreślić należy, iż w praktyce w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał bądź uzyska podatnik.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka prawdopodobnie będzie zmuszona zapłacić składki ubezpieczeń społecznych, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz ubezpieczenia zdrowotnego od dokonanych wypłat z ZFŚS (wynikających z protokołu kontroli ZUS). Wypłat dokonano w miesiącach od marca 2009 r. do grudnia 2011 r. Spółka zamierza, jeśli ustalenia odwołania będą dla Niej niekorzystne, zapłacić wymienione składki, zarówno w części finansowanej przez płatnika składek, jak i finansowanej przez pracowników obecnie pracujących, jak już niepracujących. Następnie zamierza zwrócić się do pracowników o zgodę na potrącenie składek, w części finansowanej przez ubezpieczonych, w ratach z płac za następne miesiące.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.), składki na ubezpieczenia emerytalne pracowników finansują z własnych środków, w równych częściach, ubezpieczeni i płatnicy składek.

Zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne osób, o których mowa w art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. a, d-i i pkt 3 i 11, stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Z uwagi na powyższe, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem ubezpieczonego (pracownika lub byłego pracownika Wnioskodawcy) są składki uiszczone przez płatnika, które zgodnie z przepisami o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o świadczeniach opieki zdrowotnej powinien zapłacić ubezpieczony, i których w roku ich opłacenia ubezpieczony nie zwrócił płatnikowi składek.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w sytuacji gdy pracodawca ureguluje składki na ubezpieczenie za pracowników w tej części, w której winny być pokryte z dochodu pracowników, to dla pracowników jest to przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pracownicy otrzymają bowiem nieodpłatne świadczenie od pracodawcy, gdyż pracodawca zapłaci z własnych środków składki (składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne), które powinny być finansowane ze środków pracowników. Tym samym Wnioskodawca wykona kosztem swego majątku zobowiązanie, które winno być sfinansowane z majątku pracowników.

Dodatkowo na Wnioskodawcy jako płatniku będzie ciążył obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczki od powyższych przychodów, a także do wystawienia i wykazania tych przychodów, jako przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w informacji o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek PIT-11 za rok podatkowy, w którym nastąpiła wpłata składek.

Natomiast w przypadku byłych pracowników Wnioskodawcy, którzy nie zwrócili płatnikowi zapłaconych za nich składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne w roku podatkowym, w którym płatnik zapłacił za ubezpieczonego składkę, przychód byłego pracownika należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na Wnioskodawcy od zapłaconych zaległych składek za okres od marca 2009 r. do grudnia 2011 r., do sfinansowania których zobowiązany był były pracownik, z którym Wnioskodawcy nie łączy już stosunek prawny, nie ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek od powyższych kwot, a jedynie obowiązek sporządzenia informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych PIT-8C, stosownie do postanowień art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż zapłacone w 2013 r. przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie zdrowotne i ubezpieczenie społeczne w części, w której powinny być pokryte ze środków pracowników, a które zostały uregulowane ze środków Wnioskodawcy stanowią przychód w 2013 r.

Jednocześnie zaznacza się, że dokonując weryfikacji stanowiska Wnioskodawcy, tut. Organ nie odniósł się do kwestii dotyczącej zwrotu przez pracowników oraz byłych pracowników Spółki zapłaconych za nich przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie zdrowotne i społeczne, gdyż zagadnienie te nie były przedmiotem zapytania. Niniejsza interpretacja nie odnosi się również do kwestii związanych z opłaceniem przez Wnioskodawcę składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Socjalnych, gdyż powyższe świadczenia w całości finansowane są z własnych środków pracodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.