IPTPB1/415-322/13-2/AP - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów biegłego uzyskanych w związku z wykonywaniem opinii i analiz z zakresu wyceny i rzeczoznawstwa wyrobów jubilerskich, na zlecenie sądu, prokuratury oraz policji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów biegłego sądowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 maja 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą z zakresu jubilerstwa oraz rzeczoznawstwa i wyceny (rzeczoznawca Polskiego Towarzystwa Gemmologicznego oraz Stowarzyszenia Rzeczoznawców Jubilerskich). Wykonuje usługi na rzecz innych podmiotów będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy jest opodatkowana na zasadach ogólnych w oparciu o ewidencję prowadzoną przy zastosowaniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca wpisany jest na listę biegłych sądowych i wykonuje na zlecenie sądów, prokuratury oraz policji opinie z zakresu wyceny i rzeczoznawstwa wyrobów jubilerskich. Za wykonane opinie i analizy Wnioskodawca wystawia dla sądów, prokuratury i policji faktury VAT, wycenione zgodnie z rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwość z dnia 18 grudnia 1975 r., w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodów z opinii biegłych w postępowaniu sądowym. W przypadku wykonania przez Wnioskodawcę czynności biegłego, zlecający podmiot nie bierze odpowiedzialności za opinie i ekspertyzy, które wykonał. Odpowiedzialność merytoryczna i rachunkowa za sporządzone opinie rzeczoznawcy spoczywa na Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest zagadnienie zawarte w pytaniu Nr 2, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów biegłego sądowego, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie Nr 1) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, jednostki na rzecz których wykonuje opinie i ekspertyzy (sądy, prokuratura i policja) nie mogą pomniejszać należnej kwoty o zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych (traktując wykonaną czynność jak umowę zlecenia).

Wnioskodawca jako osoba fizyczna, będąc czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, świadczącym usługi opodatkowane 23% stawką VAT, za wykonane na zlecenie sądu, prokuratury lub policji opinie (czynności te mieszczą się w zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej), powinien wystawiać za wykonane usługi fakturę VAT, a nie rachunki w ramach umowy o dzieło, czy zlecenia.

Artykuł 5b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym osób fizycznych szczegółowo precyzuje warunki, których łączne spełnienie wyklucza wykonane czynności z zakresu pozarolniczej działalności gospodarczej. W przypadku wykonywania przez biegłego zleconych czynności, zlecający podmiot nie bierze na siebie odpowiedzialności za czynności biegłego a także nie nadzoruje ich wykonywania w miejscu i czasie przez siebie wyznaczonym.

Wskazać również należy, że prawo do wykonywania funkcji biegłego sądowego nabywane jest w określonym trybie i po spełnieniu ściśle określonych warunków wynikających z przepisów rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie biegłych sądowych (Dz. U. Nr 15, poz. 133). Biegły sądowy jest osobą, która posiada teoretyczne i praktyczne wiadomości specjalne w danej dziedzinie, potwierdzone stosownym dokumentem i w pełni samodzielnie sporządza zleconą mu opinię (ekspertyzę), kierując się wyłącznie posiadaną wiedzą w tym zakresie. Opinia wydana przez biegłego jest dowodem w postępowaniu sądowym. Przed objęciem funkcji biegły składa przyrzeczenie, iż powierzone mu obowiązki wykonywać będzie z całą sumiennością i bezstronnością. Nikt zatem nie powinien mieć wpływu na treść jego pracy (sporządzenia stosownej opinii). Czynności prowadzone przez biegłego rzeczoznawcę nie mogą być traktowane jako wykonywanie pracy w ramach stosunku cywilno-prawnego umowy zlecenia. Stąd podmiot zlecający wykonanie ekspertyzy, czy opinii nie powinien pomniejszać kwoty płatności dla biegłego o zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 5a pkt 6 cyt. ustawy. Zgodnie z tą definicją, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zatem nie są przychodami z działalności gospodarczej takie przychody, które zostały zaliczone przez ustawodawcę do pozostałych źródeł przychodów znajdujących się w katalogu źródeł przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy), tj. m.in. do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Ustawodawca wyraźnie bowiem rozróżnił w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródła przychodu m.in. z działalności wykonywanej osobiście oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej; dokonany podział ma charakter rozłączny.

Stosownie do treści art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychodów biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Powyższe powoduje także, iż tego przychodu nie zalicza się do przychodu uzyskiwanego z tytułu umowy zlecenia lub o dzieło. Słowo "zleca" użyte w art. 13 pkt 6 ww. ustawy nie oznacza, iż mamy do czynienia z umową zlecenia. Zlecenie dokonania czynności ma swoje źródło w stosownych przepisach prawa.

Ponadto należy podkreślić, iż na gruncie prawa podatkowego nie ma przeszkód, aby osoby prowadzące działalność gospodarczą równocześnie wykonywały na zlecenie sądu, prokuratury czy policji określone czynności i osiągały z tego tytułu przychody, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przychodów tych nie należy łączyć z przychodami z działalności gospodarczej.

Konsekwencją takiej kwalifikacji przychodu jest spoczywający na organach dokonujących wypłaty przedmiotowych kwot obowiązek płatnika, określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zatem płatnicy są obowiązani do poboru zaliczek na podatek dochodowy w wysokości 18% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów, w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ww. ustawy.

Na podstawie art. 42 ust. 1 powoływanej ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W myśl art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą z zakresu jubilerstwa oraz rzeczoznawstwa i wyceny. Wykonuje usługi na rzecz innych podmiotów będących zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy jest opodatkowana na zasadach ogólnych w oparciu o ewidencje prowadzoną przy zastosowaniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jednocześnie wpisany jest na listę biegłych sądowych i wykonuje na zlecenie sądów, prokuratury oraz policji opinie z zakresu wyceny i rzeczoznawstwa wyrobów jubilerskich. Za wykonane opinie i analizy Wnioskodawca wystawia dla sądów, prokuratury i policji faktury VAT, wycenione zgodnie z rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwość z dnia 18 grudnia 1975 r., w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodów z opinii biegłych w postępowaniu sądowym. W przypadku wykonania przez Wnioskodawcę czynności biegłego, zlecający podmiot nie bierze odpowiedzialności za opinię i ekspertyzy, które wykonał. Odpowiedzialność merytoryczna i rachunkowa za sporządzone opinie rzeczoznawcy spoczywa na Wnioskodawcy.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że przychody Wnioskodawcy z tytułu wykonywanych czynności na zlecenie organów zlecających przeprowadzenie opinii i ekspertyz (tekst jedn.: sądów, prokuratury i policji) należy kwalifikować do przychodów, o których mowa w powołanym wyżej art. 13 pkt 6 w związku art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody te Wnioskodawca, jako biegły sądowy prowadzący działalność gospodarczą, winien wykazać - niezależnie od przychodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej - w zeznaniu rocznym na podstawie otrzymanych od płatnika informacji.

Reasumując, należności za wydanie opinii i ekspertyz przez Wnioskodawcę - biegłego sądowego na zlecenie sądów, prokuratury i policji stanowią dla Niego przychód z działalności wykonywanej osobiście. Dokonując ich wypłaty organy zlecające (tekst jedn.: sąd, prokuratura i policja) zobligowane są wypełnić ciążące na nich obowiązki płatnika, tzn. obowiązani są do poboru zaliczek na podatek dochodowy w wysokości 18% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów, w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powołanych przepisów nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w którym stwierdza, że podmiot zlecający wykonanie ekspertyzy czy opinii nie powinien pomniejszać kwoty płatności dla biegłego o zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.