IPTPB1/415-308/11-2/ASZ - Możliwość powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie małżonki zmarłego pracownika będącej poręczycielem pożyczki, w przypadku umorzenia tej pożyczki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2011 r. (data wpływu 28 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie umorzenia pożyczki w związku ze śmiercią pracownika - jest prawidłowe.

W dniu 28 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie umorzenia pożyczki w związku ze śmiercią pracownika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W związku ze śmiercią pracownika, na wniosek małżonki będącej również pracownikiem Wnioskodawcy, została umorzona niespłacona, do dnia śmierci pracownika, część pożyczki na cele mieszkaniowe, zaciągniętej z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Regulamin ZFŚS, jak również zapisy umowy, nie precyzują obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki, po śmierci pracownika przez współmałżonka lub innych spadkobierców. Zapis obowiązującego regulaminu stanowi, że: "w przypadku niespłacenia pożyczki przez pożyczkobiorcę obowiązek spłaty przechodzi na poręczycieli". Ponadto regulamin ZFŚS nie precyzuje zasad umorzenia pożyczki w chwili śmierci pożyczkobiorcy. Z zapisów regulaminu wynika, że: "o ile pozwalają na to środki funduszu, udzielona pożyczka może być wyjątkowo, częściowo umorzona, gdy przemawia za tym szczególna, trudna sytuacja materialna i mieszkaniowa osoby ubiegającej o umorzenie (złożony wniosek o umorzenie powinien być uzasadniony i poparty zaświadczeniami)".

Małżonka zmarłego pożyczkobiorcy, nie chcąc obarczać poręczycieli spłatą zobowiązania przejęła dług, jako spadkobierca i jednocześnie zwróciła się do Wnioskodawcy z prośbą o częściowe umorzenie pożyczki zaciągniętej przez zmarłego małżonka oraz o przepisanie części nieumorzonej na nią.

Wnioskodawca, z uwzględnieniem faktu m.in., że małżonka pożyczkobiorcy przejmująca dług po zmarłym jest jednocześnie pracownikiem Wnioskodawcy, przychylił się do prośby.

Od umorzonej części pożyczki, z uwagi na to, że umorzenie nastąpiło wskutek wniosku małżonki (spadkobiercy) i jednocześnie pracownika Wnioskodawcy, a zapis w regulaminie ZFŚS dopuszcza częściowe umorzenie dla osoby występującej z taką prośbą, pobrano i odprowadzono podatek dochodowy od osób fizycznych, który zostanie wykazany w rocznym PIT-11.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dla małżonki zmarłego pracownika, umorzona część pożyczki stanowi przychód, a Wnioskodawca z racji tego, że małżonka zmarłego jest jednocześnie Jego pracownikiem, przejęła dług i wystąpiła do Wnioskodawcy (pracodawcy) o jego częściowe umorzenie (zgodnie z zapisami regulaminu ZFŚS), winien naliczyć i odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo, że zapisy umowy pożyczki lub regulaminu nie precyzują obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki przez spadkobierców (w tym współmałżonka), u Wnioskodawcy przyjęto, że po śmierci pracownika (pożyczkobiorcy) niespłacona część pożyczki nie jest umarzana z urzędu.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość niespłaconej pożyczki na cele mieszkaniowe z ZFŚS, umorzonej po śmierci pożyczkobiorcy, na wniosek jego małżonki przejmującej dług, stanowi przychód po jej stronie, który należało opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z racji tego, że małżonka zmarłego jest jednocześnie pracownikiem Wnioskodawcy, od częściowo umorzonej pożyczki pobrał i odprowadził do urzędu skarbowego podatek dochodowy od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku gdyby małżonka zmarłego, przejmująca dług, nie była Jego pracownikiem, wówczas na koniec roku sporządziłby PIT-8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na spadkobierców. Z kolei w myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Co do zasady, pożyczki udzielane pracownikowi przez zakład pracy z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychodem takim jest jednak umorzona pracownikowi (za jego życia) kwota pożyczki (jako nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenie). W przypadku pracowników kwota powyższa stanowi przychód ze stosunku pracy opodatkowany na analogicznych zasadach jak pozostałe przychody z tego źródła (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Natomiast, jeżeli umorzenie pożyczki następuje po śmierci pożyczkobiorcy (pracownika), a w regulaminie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych lub w umowie o udzielenie pożyczki zawarto zapis o obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki przez spadkobiercę po śmierci pożyczkobiorcy, to pożyczka umorzona zostaje spadkobiercy, a nie pracownikowi.

W tej sytuacji, przychód w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskuje spadkobierca, przejmujący obowiązki dłużnika, a pożyczkodawca ma obowiązek wystawić informację PIT-8C na podstawie art. 42a ww. ustawy.

Zatem, w przypadku, gdy po śmierci pożyczkobiorcy, dochodzi do umorzenia pożyczki spadkobiercy, który przejął obowiązki dłużnika, u tego spadkobiercy powstaje przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten odpowiada wartości umorzonej pożyczki.

Jednakże w sytuacji, gdy żadne zapisy nie precyzują obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki przez spadkobiercę (w tym współmałżonka), a udzielona pożyczka umarzana jest w związku ze śmiercią pracownika - zobowiązanie zaciągnięte przez pracownika tytułem pożyczki wygasa z chwilą śmierci, pracodawca nie jest zobowiązany do wystawienia informacji PIT-8C spadkobiercom.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż w związku ze śmiercią pracownika, na wniosek małżonki będącej również pracownikiem Wnioskodawcy, została umorzona niespłacona, do dnia śmierci pracownika, część pożyczki na cele mieszkaniowe, zaciągniętej z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Regulamin ZFŚS, jak również zapisy umowy, nie precyzują obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki po śmierci pracownika przez współmałżonka lub innych spadkobierców. Zapis obowiązującego regulaminu stanowi, że: "w przypadku niespłacenia pożyczki przez pożyczkobiorcę obowiązek spłaty przechodzi na poręczycieli". Ponadto, regulamin ZFŚS nie precyzuje zasad umorzenia pożyczki w chwili śmierci pożyczkobiorcy. Z zapisów regulaminu wynika, że: "o ile pozwalają na to środki funduszu, udzielona pożyczka może być wyjątkowo, częściowo umorzona, gdy przemawia za tym szczególna trudna sytuacja materialna i mieszkaniowa osoby ubiegającej o umorzenie (złożony wniosek o umorzenie powinien być uzasadniony i poparty zaświadczeniami)".

Małżonka zmarłego pożyczkobiorcy, nie chcąc obarczać poręczycieli spłatą zobowiązania przejęła, jako spadkobierca dług i jednocześnie zwróciła się do Wnioskodawcy z prośbą o częściowe umorzenie pożyczki zaciągniętej przez zmarłego małżonka oraz o przepisanie części nieumorzonej na nią. Wnioskodawca, z uwzględnieniem faktu, m.in., że małżonka pożyczkobiorcy przejmująca dług po zmarłym jest jednocześnie pracownikiem Wnioskodawcy, przychylił się do prośby.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, iż w przypadku, gdy po śmierci pożyczkobiorcy, dochodzi do umorzenia części pożyczki spadkobiercy, który przejął obowiązki dłużnika, u tego spadkobiercy powstaje przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten odpowiada wartości umorzonej części pożyczki.

W przypadku pracowników, kwota umorzonej części pożyczki stanowi przychód ze stosunku pracy opodatkowany na analogicznych zasadach, jak pozostałe przychody z tego źródła (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż kwota umorzonej części pożyczki stanowi dla małżonki zmarłego pracownika przychód ze stosunku pracy. Zatem, Wnioskodawca, jako płatnik zobowiązany jest doliczyć do wypłacanego wynagrodzenia wartość umorzonej części pożyczki i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i przekazać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych według zasad przewidzianych dla przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec czego, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, gdyż kwota umorzonej części pożyczki winna zostać wykazana w rozliczeniu rocznym dla pracownika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.