IPTPB1/415-289/11-4/KO - Określenie momentu powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu udzielonej funkcjonariuszowi Służby Więziennej pomocy finansowej dotyczącej uzyskania lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2011 r. (data wpływu 16 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2012 r. (data wpływu 30 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu udzielonej funkcjonariuszowi Służby Więziennej pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 18 stycznia 2012 r., Nr IPTPB1/415-289/11-2/KO, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wystąpił o usunięcie braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 18 stycznia 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 23 stycznia 2012 r.), Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 27 stycznia 2012 r. (data wpływu 30 stycznia 2012 r.), które nadane zostało w polskiej placówce operatora publicznego w dniu 27 stycznia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie art. 184 ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o służbie więziennej (Dz. U. Nr 79, poz. 523) funkcjonariusz otrzymał w 2011 r. pomoc mieszkaniową na zakup lokalu mieszkalnego. Od kwoty przyznanej pomocy mieszkaniowej potrącono podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 27 stycznia 2012 r., które nastąpiło w związku z wezwaniem do przeformułowania ww. pytań, Wnioskodawca zadał jedno, następujące pytanie:

Czy od wypłaconej, na podstawie art. 184 ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o służbie więziennej (Dz. U. Nr 79, poz. 523) oraz rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego funkcjonariuszowi Służby Więziennej (Dz. U. Nr 147, poz. 986), kwoty pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego dla funkcjonariusza Służby Więziennej przed upływem 15 lat służby w Służbie Więziennej powinien być pobrany podatek dochodowy w momencie wypłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomoc finansowa na uzyskanie lokalu mieszkalnego na podstawie art. 184 ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o służbie więziennej (Dz. U. Nr 79, poz. 523 z późn. zm.) staje się bezzwrotna po odbyciu 15 lat służby, zgodnie z art. 186 ust. 1 ww. ustawy, i do momentu upływu 15 lat służby jest w każdej chwili zwrotna, i nie może stanowić dochodu określonego w myśl art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 z późn. zm.). dopiero po 15 latach staje się dochodem.

Po zapłaceniu podatku od kwoty przyznanej pomocy mieszkaniowej i upływie sześciu lat (lub więcej) od jej wypłaty roszczenie zwrotu nadpłaconego podatku staje się bezzasadne i w razie zwolnienia funkcjonariusza przed upływem 15 lat służby spowoduje konieczność zwrotu otrzymanej pomocy w wysokości łącznie z zapłaconym już raz podatkiem, co w konsekwencji sprawi, że funkcjonariusz dwukrotnie zostanie obciążony kosztami tego samego podatku.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 27 stycznia 2012 r., Wnioskodawca po przeformułowaniu pytania stwierdził, iż od wypłaconej kwoty pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego dla funkcjonariusza Służby Więziennej przed upływem 15 lat służby w Służbie Więziennej nie powinien być pobrany podatek dochodowy w momencie wypłaty tej pomocy finansowej.

Wskazano następnie, iż zgodnie z art. 184 ust. 1 ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o służbie więziennej (Dz. U. Nr 79, poz. 523 z późn. zm.), funkcjonariuszowi w służbie stałej, który spełnia warunki do przydziału lokalu mieszkalnego, a który lokalu tego nie otrzymał na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale, przysługuje pomoc finansowa na uzyskanie lokalu mieszkalnego w spółdzielni mieszkaniowej albo domu jednorodzinnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, położonych w miejscowości pełnienia służby lub miejscowości pobliskiej. Zgodnie z art. 186 ust. 1 ww. ustawy, pomoc finansowa podlega zwrotowi w przypadku zwolnienia funkcjonariusza ze służby przed upływem 15 lat służby w Służbie Więziennej, z wyjątkiem funkcjonariusza, który przed upływem tego okresu nabył prawo do renty inwalidzkiej Służby Więziennej.

Z uwagi na powyższe, w myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód powstaje (w przypadku funkcjonariuszy Służby Więziennej) z dniem przekroczenia 15 lat służby.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powołanego powyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wskazane kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem m.in. ze stosunku służbowego i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku służbowym lub stosunku pokrewnym.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przepis art. 32 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) lub pkt 2a. (...).

Z przepisu art. 39 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5 (...).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż na podstawie art. 184 ust. 1 ustawy o Służbie Więziennej, funkcjonariusz otrzymał w 2011 r. pomoc mieszkaniową na zakup lokalu mieszkalnego. Od kwoty przyznanej pomocy mieszkaniowej potrącono podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 184 ust. 1 ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o Służbie Więziennej (Dz. U. Nr 79, poz. 523 z późn. zm.), funkcjonariuszowi w służbie stałej, który spełnia warunki do przydziału lokalu mieszkalnego, a który lokalu tego nie otrzymał na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale, przysługuje pomoc finansowa na uzyskanie lokalu mieszkalnego w spółdzielni mieszkaniowej albo domu jednorodzinnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, położonych w miejscowości pełnienia służby lub miejscowości pobliskiej.

Z przepisu art. 186 ust. 1 tej ustawy natomiast wynika, iż pomoc finansowa podlega zwrotowi w przypadku zwolnienia funkcjonariusza ze służby przed upływem 15 lat służby w Służbie Więziennej, z wyjątkiem funkcjonariusza, który przed upływem tego okresu nabył prawo do renty inwalidzkiej Służby Więziennej.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w ww. art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dlatego też przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne.

Przez pojęcie "otrzymane" - zgodnie ze Słownikiem języka polskiego - należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika, czy też została mu przekazana w jakikolwiek inny sposób.

Natomiast "postawionymi do dyspozycji" są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik - wykazując określoną aktywność - ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego, czy też postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie, przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego - roku podatkowego, czy też - miesiąca (w przypadku poboru przez płatnika zaliczek na podatek od wynagrodzeń i innych świadczeń wypłacanych w danym miesiącu pracownikom w związku z ich zatrudnieniem).

Mając na uwadze ww. uregulowania prawne, jak również przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że dla funkcjonariusza Służby Więziennej uprawnionego do otrzymywania ww. pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego przychód powstaje w momencie, kiedy pomoc ta zostanie mu wypłacona (postawiona do dyspozycji), a nie - jak twierdzi Wnioskodawca - dopiero po upływie 15 lat służby. Wskazane przepisy ustawy o Służbie Więziennej jednoznacznie określają w jakich warunkach funkcjonariusz ma prawo do uzyskania świadczenia na cele mieszkaniowe, a mianowicie wówczas gdy: jest on funkcjonariuszem w służbie stałej, spełnia przesłanki do przydziału lokalu mieszkalnego, lokalu tego nie otrzymał. Wskazane przepisy nie decydują natomiast o charakterze świadczenia a jedynie określają zasady jego przyznawania. Dalsze przepisy regulują natomiast przypadki, kiedy wskazane świadczenie powinno zostać zwrócone.

Z powołanych przepisów jasno zatem wynika, iż określone świadczenie może być przyznane, jeżeli funkcjonariusz spełni warunki do jego otrzymania. Jest więc ono w takiej sytuacji należne, a tym samym i co do zasady bezzwrotne. Jego zwrot może nastąpić jedynie w przypadkach ściśle określonych. To jednakże nie może przesądzać, że wskazana pomoc finansowa ma być uznana za świadczenie zwrotne, wręcz odwrotnie - jak wyżej wykazano - jest ona ze swojej natury bezzwrotna. Tym samym, skoro omawiana pomoc, przysługująca z mocy ustawy ma charakter bezzwrotny, to przychód powstaje w momencie jej otrzymania, gdyż już w tym momencie funkcjonariusz może z niej w pełni korzystać.

Zatem, przychodem ze stosunku służbowego funkcjonariusza w danym miesiącu jest suma wynagrodzenia miesięcznego i wypłaconej w tym samym miesiącu pomocy finansowej. Wypłacona funkcjonariuszowi przez Wnioskodawcę, jako płatnika, pomoc finansowa stanowi dla tego funkcjonariusza przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mający swoje źródło w przychodach ze stosunku służbowego, o którym mowa w art. 12 tej ustawy. Na Wnioskodawcy natomiast, jako płatniku, ciążą obowiązki wynikające z ww. przepisów prawa polegające na obliczeniu, pobraniu i odprowadzeniu do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy oraz sporządzeniu odpowiedniej informacji (PIT-11). Obowiązki te płatnik wypełnia na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujących w roku dokonanej wypłaty ww. pomocy finansowej.

Jeżeli zatem pomoc ta została wypłacona w 2011 r., to obliczenie, pobranie i odprowadzenie zaliczki na podatek dochodowy następuje na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. Wypłaconą w 2011 r. funkcjonariuszowi pomoc finansową płatnik obowiązany jest wykazać (łącznie z innymi przychodami osiągniętymi w 2011 r. ze stosunku służbowego) w informacji PIT-11 za 2011 r., natomiast funkcjonariusz wykazaną w informacji PIT-11 pomoc finansowa winien wykazać w zeznaniu rocznym i opodatkować z pozostałymi dochodami.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.