IPTPB1/415-281/13-4/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2013 r. (data wpływu 23 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 czerwca 2013 r. (data wpływu 2 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 23 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 24 czerwca 2013 r., Nr IPTPB1/415-281/13-2/MD, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 24 czerwca 2013 r. (skutecznie doręczono dnia 26 czerwca 2013 r.). Natomiast w dniu 2 lipca 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania - 1 lipca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w 2007 r. zakupił nieruchomość położoną w S. Na przedmiotowej nieruchomości znajdują się dwa domy - stary, który jest częściowo zdatny do zamieszkania oraz nowy około 30 letni a także stare zabudowania gospodarcze przeznaczone do rozbiórki. Na zakup nieruchomości Wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny na okres 30 lat, który wraz z odsetkami spłaca. Ze względu na sytuację finansową Wnioskodawca był zmuszony wyjechać do pracy za granicę. Obecnie pracuje w Niemczech i do domu wraca tylko na urlop i święta. Z dniem 1 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca zdecydował się wynająć lokatorom część domu, w którym mieszka oraz drugi (stary) dom.

W Urzędzie Skarbowym w S. Wnioskodawca złożył informację, że z uzyskiwanych przychodów z najmu będzie się rozliczał na zasadach ogólnych (PIT-36), gdyż chciałby odliczać koszty remontów. Ponieważ spłaca kredyt hipoteczny z wysokimi odsetkami chce się dowiedzieć, czy ma prawo te odsetki potraktować jako koszty uzyskania przychodu i w ten sposób pomniejszać należny podatek.

W piśmie z dnia 29 czerwca 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

* nie prowadzi działalności gospodarczej,

* nieruchomość nie stanowi środka trwałego,

* nie dokonuje amortyzacji ww. nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie, sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Czy udokumentowane umową kredytową odsetki od kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup domów początkowo przeznaczonych na własne cele mieszkaniowe, a następnie na najem prywatny, stanowią koszt uzyskania przychodu, przy opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zdaniem Wnioskodawcy - przedstawionym w uzupełnieniu wniosku - odsetki od kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup domów będących obecnie przedmiotem najmu mieszczą się w pojęciu kosztów ponoszonych w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów i mogą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu od 1 kwietnia 2013 r. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nie są one wyszczególnione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Przy czym czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju (art. 659 § 2 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej, podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła przychodu. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów oraz nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

* pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

* pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zatem spłata kredytów zaciągniętych na zakup i remont nieruchomości, co do zasady, w świetle ww. przepisu, nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Natomiast dla określenia zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z najmu odsetek od kredytu znajdują zastosowanie przepisy art. 23 ust. 1 pkt 32 i pkt 33 ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów), zaś w myśl art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższego wynika, że istotny jest moment poniesienia przez podatnika wydatków związanych ze spłatą odsetek od kredytu, aby prawidłowo rozliczyć koszty. Od momentu rozpoczęcia najmu zapłacone odsetki od kredytu należy zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Odsetki naliczone, w tym zapłacone, do dnia przekazania lokalu do używania, jak wynika z art. 22g ust. 3 ww. ustawy, zwiększają jego wartość początkową i poprzez odpisy amortyzacyjne mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w 2007 r. zakupił nieruchomość. Na przedmiotowej nieruchomości znajdują się dwa domy - stary, który jest częściowo zdatny do zamieszkania oraz nowy około 30 letni a także stare zabudowania gospodarcze przeznaczone do rozbiórki. Na zakup nieruchomości Wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny na okres 30 lat, który wraz z odsetkami spłaca. Z dniem 1 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca zdecydował się wynająć lokatorom część domu, w którym mieszka oraz drugi (stary) dom. Uzyskany z tego tytułu przychód, zgodnie ze złożonym oświadczeniem we właściwym Urzędzie skarbowym, opodatkowuje na zasadach ogólnych. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, nieruchomość nie stanowi środka trwałego, nie dokonuje amortyzacji ww. nieruchomości.

Ponieważ Wnioskodawca nie wprowadził do ewidencji środków trwałych nieruchomości, która jest przedmiotem najmu i nie dokonuje jej amortyzacji, to odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości, które zostały już zapłacone przed rozpoczęciem najmu nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż jedynie w przypadku wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych odsetki te mogłyby zostać uznane za koszty uzyskania przychodów w ramach odpisów amortyzacyjnych. W takim przypadku kwota zapłaconych odsetek powiększałaby bowiem wartość początkową środka trwałego i poprzez odpisy amortyzacyjne stanowiłaby koszt jego uzyskania.

W tym miejscu wskazać należy, w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 32 i 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że zapłacone odsetki od kredytu, o ile spełniają warunek celowości, wynikający z art. 22 ust. 1 ustawy i nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji, mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu.

Mając na uwadze ww. przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości, która w późniejszym czasie przeznaczona została pod wynajem, są związane z uzyskiwanym przez Wnioskodawcę przychodem z najmu. Zatem, jako związane z tym przychodem, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Zauważyć należy, iż Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie odsetki od kredytu, które zostały faktycznie zapłacone po oddaniu do używania, a więc po rozpoczęciu najmu nieruchomości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości mogą stanowić koszty uzyskania przychodów należało uznać za prawidłowe. Jednakże, należy zaznaczyć, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów będą podlegały wyłącznie odsetki, w takiej proporcji w jakiej kwota kredytu hipotecznego przypadała na nabycie nieruchomości mieszkalnych będących przedmiotem najmu.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.