IPTPB1/415-272/14-4/MD - Skutki podatkowe przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną - jest prawidłowe.

W dniu 20 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca rozważa możliwość przystąpienia jako akcjonariusz do Spółki komandytowo - akcyjnej z siedzibą w Polsce. Spółka komandytowo - akcyjna została założona przed upływem 14 dni od dnia wejścia w życie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387, dalej: Ustawa nowelizująca). Rok obrotowy Spółki komandytowo - akcyjnej nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i kończy się po dniu 31 grudnia 2013 r. Oznacza to, że zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 11 ustawy nowelizującej, Spółka komandytowo - akcyjna do końca trwania jej roku obrotowego będzie dla celów podatku dochodowego traktowana jako spółka niepodlegająca podatkowi dochodowemu od osób prawnych.

W związku z faktem, że Wnioskodawca pragnie prowadzić działalność w formie spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przed końcem roku obrotowego Spółka komandytowo - akcyjna dokona przekształcenia Spółki komandytowo - akcyjnej w Spółkę jawną. W wyniku przekształcenia Wnioskodawca zostanie wspólnikiem Spółki jawnej, w której będzie posiadał większościowy udział w ogóle praw i obowiązków.

Po przekształceniu Spółka jawna będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek oraz obrotu papierami wartościowymi, w szczególności udziałami i akcjami w spółkach kapitałowych.

Po tym jak pożyczki udzielone przez Spółkę jawną zostaną spłacone i brak będzie innych opcji reinwestycji środków pieniężnych działalność Spółki jawnej zostanie zakończona. Zakończenie bytu prawnego Spółki jawnej zostanie dokonane w wyniku likwidacji Spółki jawnej.

Na dzień likwidacji w majątku Spółki jawnej będą znajdowały się środki pieniężne, jak również mogą znajdować się inne składniki majątkowe, w szczególności udziały lub akcje spółek kapitałowych. W wyniku likwidacji Spółki jawnej Wnioskodawca otrzyma przypadającą na Niego, zgodnie z umową Spółki jawnej, część środków pieniężnych oraz pozostałych składników majątkowych pozostających w Spółce jawnej na dzień Jej likwidacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z przekształceniem Spółki komandytowo - akcyjnej dokonanym w trybie art. 551 Kodeksu spółek handlowych w Spółkę jawną po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

2. Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki jawnej środki pieniężne stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

3. Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki jawnej składniki majątku Spółki jawnej, w szczególności udziały lub akcje spółek kapitałowych będą stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

4. Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, zbycie składników majątku Spółki jawnej w szczególności udziałów lub akcji spółek kapitałowych otrzymanych w drodze likwidacji Spółki jawnej, po upływie sześciu lat od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja tej Spółki, będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 3, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Niego składników majątku Spółki jawnej, w szczególności udziałów lub akcji spółek kapitałowych, nie będzie rodziło po Jego stronie (jako wspólnika likwidowanej Spółki jawnej) przychodu i w związku z tym obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie, jak stanowi art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (np. spółkę jawną).

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną (a więc np. spółka jawna), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody osiągane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. W rezultacie, pojęcie przychodu uzyskiwanego przez wspólników spółki jawnej należy rozpatrywać na gruncie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady, do przychów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

W myśl zaś art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Tym samym, mając na uwadze treść powyższych przepisów należy uznać, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach likwidacji Spółki jawnej składników jej majątku, w szczególności udziałów lub akcji spółek kapitałowych, nie będzie powodowało powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bowiem żadnych regulacji, które przewidywałyby powstanie przychodu z tego tytułu. Tym samym, po stronie Wnioskodawcy przychód z tego tytułu powstanie dopiero w momencie zbycia składników majątku otrzymanych w drodze likwidacji Spółki jawnej.

Innymi słowy w związku z faktem, że zbycie udziałów przez Spółkę jawną stanowiłoby dochód z działalności gospodarczej, a stosownie do regulacji art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach likwidacji udziałów w spółce kapitałowej nie będzie powodowało powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie dochodzi do ich zbycia.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca podkreśla, że nawet gdyby uznać, że możliwość zastosowania art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ograniczona jest wyłącznie do składników, których sprzedaż generuje przychody zaliczane w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, to przepis ten będzie miał zastosowanie w niniejszym zdarzeniu przyszłym, gdyż zbycie składników majątku, w szczególności udziałów lub akcji spółek kapitałowych przez Spółkę jawną stanowiłoby dochód z działalności gospodarczej, co Wnioskodawca uzasadnia poniżej.

Zgodnie bowiem z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jednakże, stosownie do regulacji art. 30b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie więc z treścią powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji, w której obrót udziałami w spółkach kapitałowych stanowi przedmiot działalności gospodarczej, przychody uzyskane z tego tytułu, mimo że są wymienione w katalogu przychodów ze źródła, jakim są kapitały pieniężne, zawartym w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczane są do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jako stanowiące realizację przedmiotu działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że skoro przedmiotem działalności likwidowanej Spółki jawnej będzie obrót udziałami i akcjami, to zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki jawnej udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych nie spowoduje powstania po Jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podobnie przychodem z działalności gospodarczej byłaby również sprzedaż składników majątku Spółki jawnej innych niż udziały łub akcje spółek kapitałowych. Oznacza to, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki jawnej składników majątku tej spółki innych niż udziały lub akcje spółek kapitałowych nie spowoduje powstania po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy mając na uwadze przedstawione powyżej uzasadnienie, nie ulega wątpliwości, że w przypadku likwidacji Spółki, otrzymane przez Niego (wspólnika będącego osobą fizyczną) składniki majątku tej spółki, w szczególności udziały lub akcje spółek kapitałowych nie będą stanowiły przychodu po stronie Wnioskodawcy w momencie ich otrzymania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja oparta została na przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto tutejszy Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja oparta została na gruncie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Jeżeli jednak przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.