IPTPB1/415-263/14-4/KSU

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2014 r. (data wpływu 15 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 13 czerwca 2014 r., Nr IPTPB1/415-263/14-2/KSU na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 16 czerwca 2014 r., następnie w dniu 20 czerwca 2014 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 18 czerwca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna prowadząca działalność na własny rachunek Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo-Usługowe, w szczególności zajmuje się wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawczyni rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a koszty księguje według metody kasowej.

W dniu 28 sierpnia 2010 r. (w sobotę) na terenie targowiska miejskiego stanowiącego współwłasność Wnioskodawczyni i przez Nią zarządzanego (jest to powierzchnia około 1 ha), doszło do nieszczęśliwego wypadku, w którym osoba przechodząca, trzymająca w obu rękach torby z zakupami, potknęła się o kratkę ściekową i upadła. Na skutek upadku doznała złamania przedramienia prawego i stłuczenia kolana lewego. Osoba ta wniosła pozew przeciw Wnioskodawczyni, jako zarządcy nieruchomości, o wypłatę zadośćuczynienia w kwocie 28.000,00 zł wraz z ustawowymi odsetkami, odszkodowania w kwocie 1.486,51 zł z tytułu poniesionych kosztów leczenia wraz z ustawowymi odsetkami oraz zwrot kosztów procesu. I Wydział Cywilny Sądu Rejonowego przychylił się do pozwu i zasądził na rzecz poszkodowanej zadośćuczynienie i odszkodowanie w żądanej kwocie wraz z ustawowymi odsetkami (wyrok syg. akt I C 302/11 z dnia 29 listopada 2013 r.). Od wyroku w ustawowym terminie Wnioskodawczyni wniosła apelacje do Sądu Okręgowego, który w dniu 10 marca 2014 r. oddalił apelację, utrzymując w mocy wyrok I instancji.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 czerwca 2014 r. Wnioskodawczyni dodała, że osoba poszkodowana, na rzecz której dokonała zapłaty zasądzonych przez Sąd kwot, była dla Niej obca. Była to osoba, która przyszła robić zakupy na terenie targowiska stanowiącego współwłasność Wnioskodawczyni i przez Nią zarządzanego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydatki związane z zapłatą zadośćuczynienia i odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami oraz koszty procesu stanowią koszty uzyskania przychodu i winny być księgowane w dacie ich poniesienia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki poniesione na zasądzone świadczenie wobec poszkodowanej, tj. zadośćuczynienie i odszkodowanie wraz z ustawowymi odsetkami oraz koszty procesu stanowią koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Zatem, aby wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu łącznie musi spełniać następujące warunki:

Toteż należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z kosztów, zaś ich związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku winno wynikać, że poniesiony wydatek może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty związane z zachowaniem źródła przychodu to takie koszty, które zostały poniesione, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 13, 16, 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z kosztów uzyskania przychodu wyłączono wydatki o charakterze kar i sankcji, tj.:

W związku z powyższym należy przyjąć, że koszty niewymienione w art. 23 ust. 1, jeżeli spełniają warunki wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią koszty uzyskania przychodu. Oznacza to, że zadośćuczynienie i odszkodowanie z innych tytułów niż wymienione w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, nie jest objęte wykluczeniem i stanowi koszt uzyskania przychodów.

Zaś skoro ustawodawca w art. 23 ust. 1 pkt 14 wyłączył z kosztów uzyskania przychodów jedynie koszty egzekucyjne Wnioskodawczyni uważa, że tym wyłączeniem nie są objęte wydatki poniesione na zwrot kosztów procesu.

Wnioskodawczyni nadmieniła, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują bezpośredniego wyłączenia ww. wydatków z kosztów uzyskania przychodów. Wobec tego istotnym dla dokonania oceny możliwości zaliczenia wskazanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest ustalenie, że powyższe wydatki zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ze względu na brak ustawowej definicji "zachowania" lub "zabezpieczenia" źródła przychodów, pojęcia te należy określać na gruncie Słownika języka polskiego.

Zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów jest jego utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienia źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność.

W odniesieniu do możliwości powiązania kosztu z przychodem, wyróżnia się koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów w określonym czasie i w określonej wysokości oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są uzasadnione i dotyczą całokształtu działalności podatnika związanej z jego funkcjonowaniem i są to tzw. koszty pośrednie.

W ocenie Wnioskodawczyni, poniesione przez Nią wydatki z tytułu zadośćuczynienia i odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami oraz zwrot kosztów procesu, ze względu na rodzaj prowadzonej działalności (wynajmem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi), wiążą się pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich charakter ma związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ich zapłatą, a uzyskanymi przez Wnioskodawczynię przychodami oraz nie są wyłączone z kosztów uzyskania (w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zatem uważa Ona, że stanowią koszty poniesione w celu uzyskania i zachowania źródła przychodów. Ponieważ poniesione wydatki stanowią koszty pośrednie, to zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, koszty księgowane są metodą kasową), za dzień ich poniesienia uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby, zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23, i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). W dniu 28 sierpnia 2010 r. na terenie targowiska miejskiego stanowiącego współwłasność Wnioskodawczyni i przez Nią zarządzanego, doszło do nieszczęśliwego wypadku, w którym osoba przechodząca, trzymająca w obu rękach torby z zakupami, potknęła się o kratkę ściekową i upadła. Na skutek upadku doznała złamania przedramienia prawego i stłuczenia kolana lewego. Osoba ta wniosła pozew przeciw Wnioskodawczyni, jako zarządcy nieruchomości, o wypłatę zadośćuczynienia w kwocie 28.000,00 zł wraz z ustawowymi odsetkami, odszkodowania w kwocie 1.486,51 zł z tytułu poniesionych kosztów leczenia wraz z ustawowymi odsetkami oraz zwrot kosztów procesu. I Wydział Cywilny Sądu Rejonowego przychylił się do pozwu i zasądził na rzecz poszkodowanej zadośćuczynienie i odszkodowanie w żądanej kwocie wraz z ustawowymi odsetkami. Osoba poszkodowana, na rzecz której Wnioskodawczyni dokonała zapłaty zasądzonych przez Sąd kwot, była dla Niej obca. Była to osoba, która przyszła robić zakupy na terenie targowiska stanowiącego współwłasność Wnioskodawczyni i przez Nią zarządzanego.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 415 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia.

W razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu (art. 444 § 1 powołanej ustawy).

Podstawą roszczenia o zadośćuczynienie jest krzywda, czyli szkoda niemajątkowa. Zadośćuczynienie może być przyznane poszkodowanemu tylko w wypadkach wyraźnie wskazanych w ustawie. Jest nim m.in. przepis art. 445 § 1 ww. ustawy, który przewiduje przyznanie poszkodowanemu zadośćuczynienia m.in. w razie uszkodzenia ciała. Zgodnie bowiem z tym przepisem, w wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Podnieść należy, że nie każdy wydatek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, to wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania (zabezpieczenia) źródła przychodów. Wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię z tytułu zadośćuczynienia, odszkodowania z tytułu poniesionych kosztów leczenia, należnych odsetek, kosztów procesu wiążą się, co prawda pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, jednakże oceniając ich charakter nie można wykazać związku przyczynowo skutkowego pomiędzy wypłatą tych świadczeń, a uzyskanym przez Wnioskodawczynię przychodem. Celem zapłaty powyższych kwot, nie było uzyskanie przychodu, lecz zwolnienie się Wnioskodawcy ze zobowiązania zasądzonego przez Sąd.

Pamiętać należy, bowiem, że uznanie za koszt uzyskania przychodów wszystkich wydatków niewymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznaczałoby przerzucenie na Skarb Państwa ryzyka związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Innymi słowy, każdy podmiot gospodarczy ponosi ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z tym decyzje skutkujące powstaniem kosztów związanych z tą działalnością, nie może rekompensować przy pomocy przepisów podatkowych, gdyż oznaczałoby to w praktyce przerzucenie na Skarb Państwa ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym podejmowanym przez podmiot.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wypłacone przez Wnioskodawczynię na rzecz poszkodowanej kwoty pieniężne zasądzone wyrokiem Sądu nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie ma tutaj znaczenia fakt, że koszty dotyczące wypłaty kwot zasądzonych wyrokiem Sądu nie znajdują się w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Oceniając charakter przedmiotowych wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię nie można wykazać związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy kwotami wypłaconymi na rzecz poszkodowanej, a uzyskanym przez Wnioskodawczynię przychodem, a więc spełnienie jednej z przesłanek, wynikającej z art. 22 ust. 1 ww. ustawy koniecznej do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Bowiem celem zapłaty kwot zasądzonych wyrokiem Sądu nie było uzyskanie przychodu, lecz zwolnienie się Wnioskodawczyni z ciążącej na Niej odpowiedzialności za wyrządzoną szkodę.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.