IPTPB1/415-258/11-2/KSU - Możliwość zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do części wynagrodzenia informatyków-programistów zatrudnionych przy tworzeniu oprogramowania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2011 r. (data wpływu 24 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 24 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie tworzenia programów komputerowych. Aktualnie prowadzone są prace w zakresie wytworzenia programu "platformy e-learningowej square e-learning builder". Na potrzeby wytworzenia tej platformy zostali zatrudnieni informatycy - programiści na 2 pełne etaty: programista JAVA i programista ds. urządzeń mobilnych. Z dniem 1 września 2011 r. aneksem do ww. umów o pracę doprecyzowano zakresy obowiązków. Zakres obowiązków dla jednego informatyka - programisty obejmuje tworzenie niezależnych modułów programistycznych w języku JAVA w oparciu o framework SPRING na potrzeby tworzonego programu "platforma e-learningowa square e-learning builder". Zakres obowiązków dla drugiego informatyka - programisty obejmuje tworzenie niezależnych modułów programistycznych w języku Action Script 3 w oparciu o technologię FLEX na potrzeby tworzonego programu "platforma e-learningowa square e-learning builder". W aneksach określono czas i kwoty wynagrodzeń, jakie będą należne ww. pracownikom za pracę. W związku z zawartymi aneksami, pracownicy złożyli oświadczenia, że codziennie projektują i piszą kody źródłowe dla tworzonego programu, które są dziełem w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, przeznaczając na tę pracę 80% swojego czasu pracy, zaś autorskie prawa majątkowe w postaci wytworzonego programu "platforma e-learningowa square e-learning builder" stają się własnością pracodawcy. W związku z powyższym, przy wyliczaniu wynagrodzenia dla informatyków - programistów za wrzesień 2011 r. zastosowane zostały 50% koszty uzyskania przychodu do tej części wynagrodzenia jaka przysługiwała im za wytworzone oprogramowanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy firma, jako płatnik, może stosować koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% w odniesieniu do części wynagrodzenia informatyków - programistów zatrudnionych przy tworzeniu oprogramowania "platforma e-learningowa square e-learning builder".

Zdaniem Wnioskodawcy, jako płatnik miał On prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do części wynagrodzenia wypłaconego programistom zatrudnionym przy tworzeniu oprogramowania, gdyż tworzone przez informatyków - programistów moduły programistyczne stanowią część większego systemu informatycznego jakim będzie platforma e-learningowa. Programy, które tworzą informatycy - programiści są tworzone zgodnie z wymogami firmy, ale pracownik tworzy je i nadaje im indywidualny charakter.

Program komputerowy "platforma e-learningowa square e-learning builder", nad którym pracują informatycy - programiści są utworami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i w związku z tym pracownikowi przysługują prawa autorskie osobiste. Swoją opinię Wnioskodawca opiera na decyzji, jaką orzekł w podobnej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa Targówek (postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 22 czerwca 2007 r., sygn. 1437/ZDF/423/89/07/LJ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 tej ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzenia przez nich tymi prawami - określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy (stosunku służbowego) sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich prawa majątkowych. Z umowy o pracę (angażu) powinno jednak wynikać, jak część tego wynagrodzenia (uposażenia) obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych). Tylko bowiem takie wyróżnienie daje podstawę do zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych, jak np. "utwór", zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności - jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie tworzenia programów komputerowych. Aktualnie prowadzone są prace w zakresie wytworzenia programu "platformy e-learningowej square e-learning builder". Na potrzeby wytworzenia tej platformy zostali zatrudnieni informatycy - programiści na 2 pełne etaty: programista JAVA i programista ds. urządzeń mobilnych. Z dniem 1 września 2011 r., aneksem do ww. umów o pracę, doprecyzowano zakresy obowiązków. W aneksach określono czas i kwoty wynagrodzeń jakie będą należne ww. pracownikom za pracę. W związku z zawartymi aneksami pracownicy złożyli oświadczenia, że codziennie projektują i piszą kody źródłowe dla tworzonego programu, które są dziełem w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, przeznaczając na tę pracę 80% swojego czasu pracy, zaś autorskie prawa majątkowe w postaci wytworzonego programu "platforma e-learningowa square e-learning builder" stają się własnością pracodawcy.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W tej sytuacji należy uznać, że Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych dokonując obliczenia i poboru w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy, ma prawo do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu. Jednakże koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% mogą być zastosowane tylko do tej części wypłaconego pracownikowi wynagrodzenia za pracę, która stanowi dla pracowników przychód z tytułu tworzenia programu komputerowego. Natomiast do pozostałej części wynagrodzenia, uzyskanego z tytułu zwykłych obowiązków pracowniczych, które nie mają autorskiego charakteru i nie skutkują przeniesieniem na pracodawcę majątkowych praw autorskich, zastosowanie znajdą zryczałtowane koszty uzyskania przychodu, wynikające z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Organy podatkowe nie są właściwe w zakresie rozstrzygania co do autorskiego charakteru wykonywanych czynności. Interpretacja przepisów ustawy o prawie autorskim nie leży bowiem w kompetencji organów podatkowych. Organy podatkowe nie są zatem uprawnione do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego, komu przysługują w niniejszej sprawie autorskie prawa majątkowe i na jakiej podstawie (ustawy czy umowy stron) może dojść do rozporządzenia tymi prawami.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.