IPTPB1/415-248/13-2/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2013 r. (data wpływu 9 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu - jest prawidłowe.

W dniu 9 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna, prowadzi od dnia 16 stycznia 2009 r. działalność gospodarczą na zasadach ogólnych, polegającą na wynajmie lokali użytkowych.

Przed dniem 16 stycznia 2009 r. prowadziła wynajem lokali użytkowych na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego.

Obecnie w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni wynajmuje:

* 3 lokale użytkowe wyodrębnione z domu mieszkalnego i przystosowane pod działalność handlowo-usługową oraz

* obmurowaną wiatę handlową połączoną z budynkiem, a także

* część elewacji budynku wynajmowaną na drobną reklamę.

Z dniem 30 kwietnia 2013 r. Wnioskodawczyni chciałaby zlikwidować działalność gospodarczą i opodatkować ww. najem lokali, wiaty i części elewacji - 8,5% zryczałtowanym podatkiem od przychodu. Po zlikwidowaniu działalności Wnioskodawczyni zamierza podpisać nowe umowy z najemcami, z których wyraźnie będzie wynikać, że umowy zawarte zostają z osobą fizyczną (prywatną) nieprowadzącą działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po zlikwidowaniu działalności z dniem 30 kwietnia 2013 r. Wnioskodawczyni może przychód osiągany z ww. najmu opodatkować podatkiem ryczałtowym 8,5% jako z najmu prywatnego, oraz czy liczba lokali lub rodzaj przedmiotu najmu (np. wiata, elewacja) przesądza o zakwalifikowaniu najmu prywatnego do działalności gospodarczej, a tym samym wyklucza powyższy najem z 8,5% podatku ryczałtowanego od najmu prywatnego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, po zlikwidowaniu działalności gospodarczej ma prawo opodatkować ten sam najem i osiągnięty z niego przychód jako odrębne źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które wyszczególnia różne źródła przychodów, zarówno z pozarolniczej działalności, jak i z najmu, podnajmu i dzierżawy. Oznacza to, że najem jako przychód nie musi być świadczony w ramach działalności gospodarczej, tym bardziej, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma żadnego przepisu wprost regulującego zasady zawierania umów najmu i podnajmu z oznaczeniem ilości nieruchomości, które mogą być wynajmowane. Natomiast wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie wynajmującej. Co do zasady należy zaznaczyć, że w potocznym rozumieniu i stosowaniu przepisów prawa działalność gospodarcza zaczyna funkcjonować po dokonaniu odpowiedniego wpisu do rejestru działalności gospodarczej oraz poinformowaniu odpowiednich instytucji, urzędów o powstaniu lub zlikwidowaniu działalności gospodarczej. Dlatego Wnioskodawczyni uważa, że po zlikwidowaniu działalności gospodarczej i wykreśleniu Jej z rejestru działalności gospodarczej, staje się osobą fizyczną, która ma prawo opodatkować swój przychód z najmu prywatnego jako inne źródło dochodu i opodatkowywać go 8,5% podatkiem ryczałtowym.

Podobne stanowisko można zauważyć w szerokim orzecznictwie interpretacyjnym Dyrektorów Izb Skarbowych m.in. w interpretacjach:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 października 2012 r., Nr IPTPB1/415-492/12-2/MAP,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 maja 2012 r., Nr IPTPB1/415-150/12/2/ASZ,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 października 2012 r., Nr IBPBII/2/415-999/12/ŁCZ,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 września 2012 r., Nr ITPB1/415-765/12/AK,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2012 r., Nr IPPB1/415-571/12-3/AM,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 maja 2012 r., Nr ILPB1/415-217/12-2/M,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 lutego 2011 r., Nr IBPB1/1/415-1161/10/BK,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2011 r., Nr ITPBI/415-876/11/IG

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Według art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. W art. 16a ww. ustawy wskazano przy tym, iż przy określaniu przychodów z tytułu umowy najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych oraz umów o podobnym charakterze, których przedmiotem nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, przepis art. 14 ust. 2b stosuje się odpowiednio, z tym że opłaty ponoszone przez najemcę lub dzierżawcę na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód wynajmującego lub wydzierżawiającego w dniu zapłaty. Zostały one zdefiniowane w art. 13 tej ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, iż najem dla celów podatkowych może być traktowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 tejże ustawy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów najmu, w tym także ilości nieruchomości, które mogą być przedmiotem wynajmu. Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Nie jest zatem ograniczony ilością wynajmowanych lokali, lecz charakterem zawartych umów najmu. Jednakże wybór ten jest ograniczony istnieniem związku pomiędzy wynajmowanym składnikiem majątku a prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

A zatem, aby rozpatrywać możliwe zasady opodatkowania osiąganych z tytułu najmu przychodów w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dana umowa najmu generująca przychody jest zawierana w ramach prowadzonej przez podatnika działalności w tym zakresie, czy też generuje przychody poza tą działalnością.

W myśl art. 9a ust. 6 powyższej ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 4 tej ustawy, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ust. 1a tej ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Według art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a powyższej ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jest złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast w przypadku podatnika rozpoczynającego działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z powyższych przepisów wynika, iż najem dla celów podatkowych może być traktowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy. Co do zasady, możliwość dokonania wyboru w ww. zakresie, a co za tym idzie i sposobu rozliczenia przychodów z najmu, ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem. Jednakże wybór ten jest ograniczony istnieniem związku pomiędzy wynajmowanym składnikiem majątkowym a prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem wynajmowany składnik majątku związany jest z tą działalnością, przychód z jego wynajmu stanowi zawsze przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna, prowadzi od dnia 16 stycznia 2009 r. działalność gospodarczą na zasadach ogólnych, polegającą na wynajmie następujących lokali użytkowych: 3 lokali użytkowych wyodrębnione z domu mieszkalnego i przystosowanych pod działalność handlowo-usługową oraz obmurowanej wiaty handlowej połączonej z budynkiem, a także części elewacji budynku wynajmowanej na drobną reklamę.

Z dniem 30 kwietnia 2013 r. Wnioskodawczyni chciałaby zlikwidować działalność gospodarczą i opodatkować ww. najem lokali, wiaty i części elewacji - 8,5% zryczałtowanym podatkiem od przychodu. Po zlikwidowaniu działalności Wnioskodawczyni zamierza podpisać nowe umowy z najemcami, z których wyraźnie będzie wynikać, że umowy zawarte zostają z osobą fizyczną (prywatną) nieprowadzącą działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż w sytuacji kiedy działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawczynię zostanie zlikwidowana, to przychód, który uzyskany zostanie z tytułu wynajmu 3 lokali użytkowych wyodrębnionych z domu mieszkalnego i przystosowanych pod działalność handlowo-usługową oraz obmurowanej wiaty handlowej połączonej z budynkiem, a także części elewacji budynku wynajmowanej na drobną reklamę, może zostać zaliczony do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od ilości wynajmowanych lokali i rodzaju przedmiotu najmu. Przychód ten opodatkowany może być zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%, pod warunkiem złożenia w terminie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania.

Należy jednak zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawczynię. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ ustali, że wykonywany przez Wnioskodawczynię najem, - wbrew twierdzeniom zawartym w złożonym wniosku - wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.