IPTPB1/415-160/14-4/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2014 r. (data wpływu 19 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 19 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 4 czerwca 2014 r., Nr IPTPB1/415-160/14-2/KO, IPTPP4/443-209/14-2/UNr, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 4 czerwca 2014 r. (data doręczenia 6 czerwca 2014 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 11 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 12 czerwca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz z żoną do majątku wspólnego dokonał w 1996 r. zakupu nieruchomości gruntowej, o powierzchni 13.987 m² od osoby fizycznej bez prawa do odliczenia podatku VAT.

Zakupu dokonano na potrzeby własne z myślą o budowie siedliska, a z czasem domów dla dwóch synów.

W 2004 r. Wnioskodawca wraz z małżonką uzyskali pozwolenie na budowę 12 domów jednorodzinnych na przedmiotowej działce.

Ze względu na potrzeby finansowe w 2006 r. dokonano sprzedaży udziału w ww. działce. Ponieważ osoby, które nabyły udziały chciały wziąć kredyt hipoteczny na budowę domów, a w tym czasie banki zmieniły zasady (nie chciały dokonywać zabezpieczenia hipoteki na udziale w gruncie), dokonano we wrześniu 2006 r. zniesienia współwłasności w ten sposób, że kontrahenci otrzymali w wyniku podziału działki 20/3 - działki odpowiadające dokładnie posiadanym udziałom. Zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat. Pozostałe działki zostały przyznane Wnioskodawcy i Jego żonie.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych, w 2005 r. rozszerzoną o budowę i sprzedaż domów na własny rachunek. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów i jest czynnym podatnikiem VAT.

W latach 2006-2007 zostały sprzedane kolejne działki, wyodrębnione w związku ze zniesieniem współwłasności, na których Wnioskodawca usługowo budował domy dla nowych właścicieli działek.

W latach 2007-2010 Wnioskodawca na pozostałych działkach w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wybudował do stanu surowego zamkniętego 6 domów jednorodzinnych o pow. ok. 160 m^2. W zakresie zakupu materiałów i usług korzystał z odliczenia podatku VAT. Działki, na których budowano domy, cały czas są i były własnością Wnioskodawcy i Jego żony i nigdy nie były majątkiem firmy ani jako środek trwały, ani jako towar handlowy.

W 2011 r. Wnioskodawca zdecydował się na przekazanie na potrzeby własne 3 domów dla siebie i dwóch dorosłych synów. Dokonano tego fakturą wewnętrzną, gdzie kwotę netto stanowiły koszty wytworzenia do stanu na dzień przekazania, powiększone o 8% VAT (domy o pow. ok. 160 m²).

W 2011 r. zmieniono decyzję co do jednego z domów i został on sprzedany osobie fizycznej w stanie, jak w dniu przekazania na potrzeby własne.

Podobna decyzja została podjęta w 2013 r. w stosunku do drugiego domu, natomiast ostatni dom jest w posiadaniu Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 11 czerwca 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że w 2004 r. nie dokonano sprzedaży udziałów. Dopiero w latach 2006-2007 dokonano sprzedaży udziałów dwóm osobom fizycznym. Sprzedaż ta nie była wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

W latach 2006-2007 dokonano sprzedaży łącznie 4 działek z majątku prywatnego (wszystko w ramach tej samej nieruchomości).

Wydatki ponoszone na utrzymanie nieruchomości nie były kosztem uzyskania przychodów (KUP). Przed wybudowaniem domów Wnioskodawca nie ponosił kosztów zaliczanych do KUP.

W okresie 2007-2011 Wnioskodawca wybudował sześć domów. Wydatki na budowę domów zostały zaliczone do KUP.

W podatku od nieruchomości grunty zostały sklasyfikowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dokonano sprzedaży 1 domu w ramach działalności gospodarczej w 2011 r. (oraz dwóch przekazanych na potrzeby własne jeden w 2011 r. i jeden w 2013 r.). Trzy z sześciu domów nadal stanowią własność Wnioskodawcy. Domy zostały przekazane na potrzeby własne "w stanie deweloperskim". Domy nie były oddane do użytkowania. Nie były zamieszkiwane przez Wnioskodawcę, ani Jego synów. Nie udostępniano domów innym podmiotom.

Wnioskodawca wskazał również, że dokonano sprzedaży domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej w 2000 r. Był on zamieszkały przez Wnioskodawcę od 1990 r. Budynki były sklasyfikowane jako budynki mieszkalne jednorodzinne o powierzchni poniżej 300 m² (powierzchnia każdego domu to 168,95 m²). Od dnia przekazania domów na potrzeby własne do dnia sprzedaży nie upłynie okres 2 lat. Domy nie były udostępniane inny podmiotom. Wnioskodawca nie dokonał żadnych czynności przed sprzedażą nieruchomości (modernizacja, ulepszenie, uzbrojenie terenu, ogrodzenie, ogłoszenia o sprzedaży).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku ze sprzedażą domów przekazanych na potrzeby własne Wnioskodawca może zastosować ulgę związaną ze sprzedażą prywatnej nieruchomości po upływie 5 lat od nabycia nieruchomości, tj. działki.

2. Czy przedmiotowa sprzedaż podlega podatkowi VAT.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1. Pytanie Nr 2 będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, użycie w treści tego przepisu partykuły "również" wskazuje jednoznacznie, że chociaż przychód w nim wymieniony jest przychodem z działalności gospodarczej, to jednak jest to przychód innego rodzaju niż ujęty w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy, przychodem z działalności gospodarczej są nie tylko należności, jakie podatnik uzyskuje w wyniku jej realizowania (np. ze sprzedaży wyprodukowanych wyrobów), ale także to, co uzyska ze sprzedaży składników majątkowych wykorzystywanych w tej działalności. Ustawodawca w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał konkretne składniki majątkowe, których sprzedaż może przynieść przychód z działalności gospodarczej. Wskazał bowiem ich wspólną cechę, a mianowicie ujęcie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W przepisie tym ustawodawca wskazał również dodatkowo te składniki majątkowe, których zbycie powoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej nawet wtedy, gdy podatnik nie ujął ich w ewidencji. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi kompletną regulację co do przedmiotowego zakresu opodatkowania zbycia składników majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej, a ponadto, że do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca dostosował definicję dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku, odrębne dla składników ujętych w ewidencji (art. 24 ust. 2 zdanie drugie), natomiast do składników w ewidencji tej nieujętych nakazując stosować art. 14 ust. 1 i art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według Wnioskodawcy, z punktu widzenia opodatkowania sprzedaży składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej bez znaczenia jest okoliczność, czy Wnioskodawca nie zrealizował wynikającego z art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązku wpisania do ewidencji wymienionych w art. 22a-22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, ustawodawca posłużył się zwrotem "ujęte w ewidencji...", nie zaś "podlegające wprowadzeniu do ewidencji". Ponadto przewidział możliwość opodatkowania przychodu ze zbycia składników majątku nieujętych w ewidencji. Zdaniem Wnioskodawcy świadczy to o tym, że ustawodawca za istotny uznał stan faktycznie zaistniały co do wpisania określonych składników do ewidencji, a nie stan pożądany (nakazany) zgodnie z przepisami. Ma to swoje uzasadnienie w tym, że nieujęcie w ewidencji środka trwałego, czy też wartości niematerialnej lub prawnej, pociąga za sobą skutki w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozostawionych poza ewidencją nie można bowiem dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze treść art. 10 ust. 1 pkt 8 i ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że wyłączenie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy obejmuje tylko te składniki majątku, które są wykorzystywane w działalności gospodarczej lub zostały z niej wycofane, spełniające warunki określone art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uważa, że skoro nieruchomości nie mieszczą się wśród składników majątku wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nie ma do nich zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy.

Wnioskodawca uważa, że do dokonanej sprzedaży nieruchomości ma zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli więc dokonana ona jest po upływie 5 lat od daty nabycia, przychód ze sprzedaży nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

* nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

* nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są:

* przychody z obrotu nieruchomościami (stanowiącymi towary handlowe lub wyroby gotowe w tej działalności),

* przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i

* przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że przepis art. 14 ust. 1 powołanej ustawy nie wymienia wszystkich przychodów z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy wskazuje na niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej ("Przychodem z działalności gospodarczej są również:").

Jak wykazuje analiza przytoczonych powyżej uregulowań prawa podatkowego, rodzajowy katalog przychodów ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza nie jest ograniczony. Wymienione kategorie przychodów mają charakter przykładowy (katalog otwarty).

Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną do majątku wspólnego dokonał w 1996 r. zakupu nieruchomości gruntowej o powierzchni 13.987 m² od osoby fizycznej bez prawa do odliczenia podatku VAT. Zakupu dokonano na potrzeby własne z myślą o budowie siedliska, a z czasem domów dla dwóch synów. W 2004 r. Wnioskodawca wraz z małżonką uzyskali pozwolenie na budowę 12 domów jednorodzinnych na przedmiotowej działce. Ze względu na potrzeby finansowe w 2006 r. dokonano sprzedaży udziału w ww. działce. Sprzedaż ta nie była wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych, w 2005 r. rozszerzoną o budowę i sprzedaż domów na własny rachunek. Prowadzi KPIR i jest czynnym podatnikiem VAT.

W latach 2006-2007 zostały sprzedane kolejne działki (łącznie 4 działki) wyodrębnione w związku ze zniesieniem współwłasności, na których Wnioskodawca usługowo budował domy dla nowych właścicieli działek. W latach 2007-2010 Wnioskodawca na pozostałych działkach w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wybudował do stanu surowego zamkniętego 6 domów jednorodzinnych o pow. ok. 160 m^2. Wydatki na budowę domów zostały zaliczone do KUP. Działki, na których budowano domy cały czas są i były własnością Wnioskodawcy i Jego żony, i nigdy nie były majątkiem firmy ani jako środek trwały, ani jako towar handlowy.

W 2011 r. Wnioskodawca zdecydował się na przekazanie na potrzeby własne 3 domów dla siebie i dwóch dorosłych synów. Dokonano tego fakturą wewnętrzną, gdzie kwotę netto stanowiły koszty wytworzenia do stanu na dzień przekazania, powiększone o 8% VAT. W 2011 r. zmieniono decyzje co do jednego z domów i został on sprzedany osobie fizycznej w stanie, jak w dniu przekazania na potrzeby własne. Podobna decyzja została podjęta w 2013 r. w stosunku do drugiego domu, natomiast ostatni dom jest w posiadaniu Wnioskodawcy.

W konsekwencji Wnioskodawca dokonał sprzedaży 1 domu w ramach działalności gospodarczej w 2011 r., oraz dwóch przekazanych na potrzeby własne jeden w 2011 r. i jeden w 2013 r. Trzy z sześciu domów nadal stanowią własność Wnioskodawcy. Domy zostały przekazane na potrzeby własne "w stanie deweloperskim". Nie były oddane do użytkowania. Nie były zamieszkiwane przez Wnioskodawcę ani Jego synów. Nie udostępniano domów innym podmiotom.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro jak wskazano wyżej nieruchomość, o której mowa we wniosku, tj. działki, na których budowano domy, nigdy nie były majątkiem firmy, ani jako środek trwały, ani jako towar handlowy, a wydatki dotyczące tej nieruchomości gruntowej nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, to brak jest przesłanek, by uznać, że przedmiotowa nieruchomość gruntowa ma związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę pozarolniczą działalnością gospodarczą, czy też, że sprzedaż tej nieruchomości nosić będzie znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej, co skutkowałoby koniecznością opodatkowania dochodu osiągniętego ze sprzedaży ww. nieruchomości w ramach tego źródła przychodów.

Zbycie tej nieruchomości nie będzie także stanowić zbycia środka trwałego, towaru handlowego, czy też składnika majątku funkcjonalnie powiązanego z działalnością gospodarczą.

Zatem przychód uzyskany z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości nie będzie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości niezwiązanej z prowadzoną działalnością gospodarczą reguluje cyt. powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten formułuje generalną zasadę, że obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego powstaje w sytuacji sprzedaży nieruchomości dokonanej przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W związku z powyższym rozpatrując konsekwencje podatkowe odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości kluczowe znaczenie ma ustalenie momentu jej nabycia.

We wniosku wskazano, że Wnioskodawca w 1996 r. nabył wraz z małżonką nieruchomość gruntową, na której w latach 2007-2011 wybudował 6 domów jednorodzinnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, zatem należy odwołać się do definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Natomiast art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. W myśl art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Wyżej wymienione przepisy wyrażają generalną zasadę, że budynek jako część składowa nieruchomości, z wyjątkami przewidzianymi w ustawie, nie może być odrębnym przedmiotem własności i dzieli los prawny rzeczy głównej, tj. gruntu. Z tej też przyczyny, sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Jednocześnie regulacja zawarta w prawie cywilnym skutkuje tym, że datą nabycia nieruchomości jest data nabycia prawa własności gruntu bez względu na to, czy na gruncie tym wybudowano budynek, czy też nie i kiedy to nastąpiło. Odmienna sytuacja prawna występuje tylko w przypadku użytkowania wieczystego gruntu, kiedy na gruncie stanowiącym własność państwową lub gminną może być wzniesiony budynek stanowiący odrębną własność wieczystego użytkownika (art. 235 Kodeksu cywilnego).

Przenosząc zatem opisane powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz mając na względzie opisany we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że skoro nabycie przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę do majątku wspólnego nieruchomości gruntowej - działki budowlanej nastąpiło w 1996 r. to oznacza to, że z tą datą należy wiązać skutki podatkowe wynikające ze sprzedaży tej nieruchomości, niezależnie od tego czy, i kiedy zostanie na tej działce wybudowany budynek mieszkalny (budynki mieszkalne). Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że sprzedaży budynku mieszkalnego (bez względu na datę jego wybudowania, rozpoczęcia, czy zakończenia budowy i zgłoszenia budynku do użytkowania zgodnie z przepisami prawa budowlanego), nie rozpatruje się odrębnie, ponieważ stanowi on cześć składową gruntu. W związku z tym bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się od daty zakupu gruntu, tj. w przedmiotowej sprawie od 1996 r.

Podkreślić jednakże należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli więc przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanym w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym "sprawy podatkowej" wynikającej z przytoczonego we wniosku opisu stanu faktycznego, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego.

Tym samym - co wymaga zaakcentowania w przedmiotowej sprawie - rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie, czy faktycznie sprzedaż przedmiotowych budynków mieszkalnych nastąpiła poza działalnością gospodarczą oraz czy budynki nie stanowiły towaru handlowego w prowadzonej działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez podatnika we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe). Nie można zatem wykluczyć, że naczelnik urzędu skarbowego prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące go do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.