IPTPB1/415-160/11-4/MD - Moment powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2011 r. (data wpływu 8 września 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 listopada 2011 r. (data wpływu 1 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w związku z czym na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, pismem z dnia 21 listopada 2011 r., Nr IPTPB1/415-160/11-2/MD, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 24 listopada 2011 r. Wniosek uzupełniono w dniu 1 grudnia 2011 r. (data nadania w polskiej placówce operatora publicznego 29 listopada 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, osoba fizyczna, prowadzi działalność w zakresie usług hotelarsko - gastronomicznych. Z prowadzonej działalności rozlicza się 19% podatkiem liniowym. W dniu 6 maja 2009 r., firma Wnioskodawcy zawarła umowę ze stałym dostawcą X. Sp. z o.o. na świadczenie usług marketingowych na podstawie § 6 umowy (umowa w załączeniu). Umowa została zawarta na czas określony od 6 maja 2009 r. do 5 maja 2012 r. Zgodnie z § 7 pkt 2 umowy, X Sp. z o.o. dokonała przedpłaty w wysokości 30.000 zł netto. Natomiast na podstawie § 9 i 10 umowy, określone zostały skutki i konsekwencje niewykonania usługi, polegające na zwrocie otrzymanej przedpłaty, jak również zapłacie dodatkowej kary. W związku z tym otrzymana przedpłata została zaksięgowana na koncie przychodów przyszłych okresów. Firma uznała bowiem, iż przychód należny z tytułu otrzymanej przedpłaty, wynikający z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - art. 14 ust. 1c, wystąpi dopiero w momencie zakończenia umowy, tj. 5 maja 2012 r. (dzień wykonania usługi).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podaje, iż prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług hotelarsko - gastronomicznych jako osoba fizyczna. Od 1 stycznia 2008 r. do chwili obecnej prowadzi księgi rachunkowe (pełną księgowość) w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości. Z prowadzonej działalności rozlicza się 19% podatkiem liniowym. Jest również zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

W dniu 6 maja 2009 r. Wnioskodawca podpisał umowę na świadczenie usług marketingowych na rzecz X Sp. z o.o. Umowa została zawarta na czas określony od dnia 6 maja 2009 r. do dnia 5 maja 2012 r.

Zgodnie z postanowieniami umowy, w ramach świadczonych usług marketingowych Wnioskodawca zobowiązał się do:

* zapewnienia odpowiedniej lokalizacji dla produktów oraz urządzeń wspomagających sprzedaż na rzecz X,

* eksponowania materiałów reklamowych w widocznym miejscu i wykorzystania ich zgodnie z przeznaczeniem,

* zapewnienia odpowiedniego wyglądu ekspozycji produktów, regałów, sprzętu poprzez utrzymanie ich w stanie czystym, usuwania produktów uszkodzonych i nieaktualnych materiałów reklamowych,

* utrzymania właściwego stanu zapasów produktów X zabezpieczającego przed brakami lub przeterminowaniem,

* zapewnienia odpowiedniej rotacji zapasów oraz odpowiedniego przechowywania produktów X,

* umieszczenia wszystkich produktów X wraz z logo w karcie menu,

* ustawienia ekspozycji produktów X oraz materiałów reklamowych na półkach baru, kasach i stolikach,

* ustawienia produktów X w lodówkach z zachowaniem zasad kolejności marek.

Zgodnie z § 7 umowy strony uzgodniły, że za całość usług marketingowych obejmujących okres trwania umowy, tj. od dnia 6 maja 2009 r. do dnia 5 maja 2012 r. przysługuje jednorazowe wynagrodzenie w łącznej kwocie 30.000 zł netto.

Następnie w dniu 10 lipca 2009 r. Wnioskodawca otrzymał przedpłatę w wysokości 100% wynagrodzenia brutto za usługi marketingowe świadczone na rzecz X w okresie od 6 maja 2009 r. do dnia 5 maja 2012 r. w łącznej kwocie 36.600 zł.

Zgodnie z § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. (Dz. U. Nr 95, poz. 798), po otrzymaniu środków firma Wnioskodawcy wystawiła fakturę VAT, w której określono rodzaj usługi jako "zadatek na usługi marketingowe zgodnie z umową ".

Od powyższej wpłaty został odprowadzony podatek od towarów i usług w łącznej kwocie 6.600 zł. Natomiast kwota netto 30.000 zł otrzymanej przedpłaty została zaksięgowana na koncie przychodów przyszłych okresów.

Ponadto w umowie określono konsekwencje niewykonania lub nienależytego wywiązania się z warunków umowy zawartej między stronami.

W świetle § 9 i 10 umowy X. Sp. z o.o. ma prawo do natychmiastowego rozwiązania umowy domagając się zwrotu dokonanej przedpłaty proporcjonalnie za okres od dnia wcześniejszego rozwiązania umowy do końca okresu rozliczeniowego za jaki została dokonana przedpłata oraz żądać zapłaty kary umownej w wysokości 6.000 zł w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy z winy świadczącego usługi.

W związku z powyższym Wnioskodawca uznał, iż przychód należny z tytułu otrzymanej przedpłaty na poczet usług marketingowych świadczonych na rzecz X. Sp. z o.o. w oparciu art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wystąpi dopiero w dniu zakończenia umowy, tj. 5 maja 2012 r. (dzień wykonania usługi).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód podatkowy wystąpi w dniu zakończenia umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód podatkowy wystąpi w dniu zakończenia umowy, tj. 5 maja 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną regułą zawartą w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast w oparciu o przepis art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Zgodnie z art. 14 ust. 1e ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowę na świadczenie usług marketingowych na okres od 6 maja 2009 r. do 5 maja 2012 r. w swoim lokalu gastronomicznym Za całość usługi obejmującej okres trwania umowy zostało ustalone jednorazowe wynagrodzenie w łącznej kwocie 30.000 zł netto. Wnioskodawca otrzymał "przedpłatę" w wysokości 100% wynagrodzenia, na którą wystawił fakturę. Ponadto w umowie określono konsekwencje niewykonania lub nienależytego wywiązania się z warunków umowy zawartej między stronami. W takim przypadku X. Sp. z o.o., ma prawo do natychmiastowego rozwiązania umowy domagając się zwrotu dokonanej przedpłaty proporcjonalnie za okres od dnia wcześniejszego rozwiązania umowy do końca okresu rozliczeniowego za jaki została dokonana przedpłata oraz żądać zapłaty kary umownej w wysokości 6.000 zł w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy z winy świadczącego usługi.

W celu określenia momentu powstania przychodu, zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku, należy rozstrzygnąć, który z wyżej wymienionych przepisów art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie zastosowanie na gruncie przedstawionej sytuacji.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, iż przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wykonania usługi.

Wyjątek od tej zasady stanowi:

Stosownie zaś do postanowień art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (...).

Użyte w wyżej powołanym przepisie sformułowanie" pobrane wpłaty lub zarachowane należności" odnosi się do pobranych przedpłat i zaliczek na poczet towarów i usług, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych.

Według "Popularnego słownika języka polskiego" (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) - "przedpłata" oznacza określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei "zaliczka" to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.

Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone.

Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

W treści zawartej umowy jak już wyżej wskazano wynika, że w razie przedterminowego rozwiązania umowy, Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu dokonanej przedpłaty, proporcjonalnie za okres od dnia rozwiązania umowy do końca okresu rozliczeniowego za jaki została dokonana przedpłata.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny uznać należy, iż otrzymana kwota potwierdzona fakturą, nie stanowi przedpłaty ani zaliczki. Zapłata z góry za usługi marketingowe, które będą świadczone w okresie 3 lat, stanowi przychód podatkowy w dacie zaistnienia jednego ze zdarzeń przewidzianych w art. 14 ust. 1c -w przedmiotowej sprawie z dniem wystawienia faktury lub uregulowania należności w zależności od tego, które z tych zdarzeń wystąpiło wcześniej. Nie można bowiem traktować otrzymanej kwoty w wysokości 100% wynagrodzenia, jako przedpłaty lub zaliczki na poczet wykonania usługi w przyszłości. Istotne jest nie jak nazwano wpłatę, ale jaki ona ma faktycznie charakter, tj. czy rzeczywiście zaliczkowy, czy też ma charakter trwały i nie będzie podlegać późniejszemu rozliczeniu. Ponadto przedpłaty i zaliczki według definicji słownikowej to część ceny, a nie 100%, co ma miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Zauważyć również należy, iż w treści zawartej umowy zamieszczono zapis, że w razie przedterminowego rozwiązania umowy Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu dokonanej przedpłaty, proporcjonalnie za okres od dnia rozwiązania umowy do końca okresu rozliczeniowego za jaki została dokonana przedpłata pozostaje bez znaczenia dla prawidłowego określenia momentu powstania przychodu w przedmiotowej sprawie. Wskazać należy, iż w momencie wystawienia faktury znana jest kontrahentom ostateczna cena za wykonanie usługi reklamy. Podpisując umowę kontrahenci potwierdzają tym samym wysokość tej usługi. Z treści opisanego stanu faktycznego nie wynika również, aby otrzymana wpłata miała podlegać dalszemu rozliczeniu w późniejszym okresie.

Reasumując, na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, iż za datę powstania przychodu związanego z zawartą umową na świadczenie usług marketingowych uznaje się, stosownie do art. 14 ust. 1c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, datę uregulowania należności, ponieważ uregulowanie należności nastąpiło przed dniem wystawienia faktury. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, iż przychód podatkowy wstąpi w dniu zakończenia umowy, należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przestawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.