IPTPB1/415-158/14-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2014 r. (data wpływu 17 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 11 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości do właściwego źródła przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 17 marca 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 4 czerwca 2014 r., Nr.... na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 4 czerwca 2014 r. (data doręczenia 9 czerwca 2014 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 11 czerwca 2014 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 9 czerwca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową, działkę gruntu zabudowaną budynkiem mieszkalnym i usługowym, położoną w Z..., objętą księgą wieczystą nr...., odpowiednio w kolejności:

Zatem, z dniem 12 lipca 2013 r. Wnioskodawca stał się właścicielem (wyłącznym) przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca nabył po wszystkich spadkobiercach spadek w sposób prosty. W przypadku dziedziczenia po siostrze zmarłej w dniu 12 lipca 2013 r. Wnioskodawca jako pasywa spadku przejął obowiązek spłaty kredytu.

W posadowionym na działce budynku usługowym Wnioskodawca - uprzednio w ramach spółki cywilnej ze zmarłą siostrą, obecnie w ramach spółki cywilnej z małżonką - prowadzi jako przedsiębiorca, zawodowy najem lokali dla potrzeb pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez inne podmioty zawodowe. Budynek jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Działka gruntu posiadała "dziki" ogród na zapleczu budynku niewykorzystywany w żaden użyteczny sposób, w szczególności dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Z tego względu, jak również ze względu na fakt, iż właściciel sąsiedniej nieruchomości był zainteresowany zwiększeniem funkcjonalności przyległej do nieruchomości Wnioskodawcy działki, Wnioskodawca dokonał możliwego podziału geodezyjnego działki, wyodrębniając do osobnej działki niewykorzystywany ogród. Przy czym nie miało to żadnego wpływu na pełne zachowanie funkcjonalności pozostałej części działki Wnioskodawcy dla potrzeb prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nadmienia, że działka gruntu zarówno przed podziałem jak i po podziale nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych. W dniu 22 listopada 2013 r. Wnioskodawca z zachowaniem wymogów formalnych przewidzianych prawem zbył niewykorzystywaną część działki, stanowiącą już odrębną działkę, właścicielowi sąsiedniej nieruchomości, prowadząc nadal pełną i regularną działalność w budynku usługowym posadowionym na drugiej wyodrębnionej działce, która pozostała jego własnością. Taki stan faktyczny i prawny funkcjonuje na dzień złożenia wniosku.

W piśmie z dnia 9 czerwca 2014 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca reprezentowany przez Pełnomocnika wskazał, że:

* Spółka cywilna, której jest wspólnikiem prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie: najem własnych lokali użytkowych na cele pozarolniczej działalności gospodarczej najemców;

* dochód z działalności Wnioskodawca opodatkowuje zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

* część działki - ogród na zapleczu budynku nigdy nie był wykorzystywany w pozarolniczej działalności gospodarczej, zwłaszcza w ramach spółki cywilnej prowadzonej przez Wnioskodawcę z siostrą. Taki stan rzeczy funkcjonował do dnia zbycia przedmiotowej działki przez Wnioskodawcę;

* kredyt wchodzący w skład spadku po zmarłej siostrze był zaciągnięty na budowę budynku z lokalami do najmu, który był współwłasnością Wnioskodawcy i jego zmarłej siostry, a zatem był wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez siostrę i Wnioskodawcę w formie spółki cywilnej. Sfinansowano z niego budowę budynku z lokalami do najmu.

W związku z powyższy stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1. Czy odpłatne zbycie przedmiotowej działki jest przychodem uzyskanym w ramach źródła przychodu "pozarolnicza działalność gospodarcza".

Jeśli odpowiedz na pytanie 1 jest negatywna - to:

2. Czy odpłatne zbycie jest źródłem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości poza działalnością gospodarczą przed upływem pięciu lat od dnia ich nabycia.

Jeśli odpowiedź na pytanie 2 jest twierdząca (częściowo twierdząca) to:

3. Czy "ciężary spadkowe" - obowiązek spłaty kredytu po zmarłej siostrze stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 1 i Nr 2. W zakresie pytania Nr 3 wydana zostanie odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości nie jest źródłem przychodu ze źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza", ponieważ zbyta działka gruntu nie była w żadnym stopniu, ani w żadnym czasie wykorzystywana w pozarolniczej działalności gospodarczej, w szczególności nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych w prowadzonym przedsiębiorstwie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że powyższe stanowisko zajęto na podstawie wykładni a contrario przepisu art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, zbycie przedmiotowej działki jest źródłem przychodu ze źródła przychodu "odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale tylko w odniesieniu do części #189; udziału nabytego w drodze spadkobrania po siostrze w roku 2013, gdyż pozostała część została nabyta po rodzicach zmarłych odpowiednio w roku 1982 i w roku 2004 - a zatem upłynął 5-letni okres od daty nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 powołanej ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Według art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W świetle powyższych przepisów przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomość zabudowanej budynkiem mieszkalnym i usługowym. Powyższą nieruchomość nabył w drodze spadku, nabywając kolejno: udział we współwłasności 24/196 poprzez spadkobranie po ojcu zmarłym w dniu 1 listopada 1982 r., udział we współwłasności #189; w udziale 148/196 poprzez spadkobranie po matce zmarłej w dniu 8 lutego 2004 r. oraz udział 1/2 we współwłasności nieruchomości poprzez spadkobranie po siostrze zmarłej w dniu 12 lipca 2013 r.

W budynku usługowym posadowionym na tej działce Wnioskodawca - uprzednio w ramach spółki cywilnej ze zmarłą siostrą, obecnie w ramach spółki cywilnej z małżonką - prowadzi działalność gospodarczą w zakresie najmu, tj. wynajmuje lokale na cele pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez inne podmioty. Budynek ten jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Część ww. nieruchomości, tj. ogród na zapleczu budynku, nigdy nie była wykorzystywana w pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca dokonał geodezyjnego wydzielania tej części gruntu, a następnie tę część działki, stanowiącą po podziale odrębną nieruchomość, sprzedał właścicielowi sąsiedniej nieruchomości. Powyższe nie miało wpływu na zachowanie funkcjonalności pozostałej części działki Wnioskodawcy, wykorzystywanej dla potrzeb prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nadmienił, że działka gruntu zarówno przed podziałem jak i po podziale nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest niezabudowana nieruchomość, która nie była wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, to sprzedaż ta nie ma związku z tą działalnością. W takiej sytuacji osiągniętego ze sprzedaży nieruchomości przychodu nie można zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, tj. do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości (działki) niewykorzystywanej w działalności gospodarczej należy zakwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości.

Przy czym, zgodnie z generalną zasadą określoną przez przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego, rodzić będzie tylko sprzedaż tej części nieruchomości, której zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, tj. dotyczyć będzie udziału we własności nieruchomości nabytego w drodze spadku po zmarłej w 2013 r. siostrze.

Natomiast odpłatne zbycie nieruchomości w części odpowiadającej udziałom nabytym w drodze spadku po zmarłym ojcu i zmarłej matce w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi źródła przychodu, z którego przychód/dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem z odpłatnego zbycia tej części nieruchomości podatek nie jest należny.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.