IPTPB1/415-148/11-3/ASZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2011 r. (data wpływu 30 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 września 2011 r. (data wpływu 8 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę komandytową - jest prawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę komandytową. Następnie w dniu 8 września 2011 r. wpłynęło uzupełnienie do ww. wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca powstał w 2009 r. poprzez wydzielenie ze Spółki Akcyjnej. Spółka ta jest podmiotem nadal istniejącym i w wyniku wydzielenia nie doszło do jej likwidacji. Cały kapitał zakładowy Spółki wydzielonej (Wnioskodawcy) stanowią aktywa pochodzące z niepodzielnego zysku wypracowanego przez Spółkę Akcyjną w roku 2008 oraz w latach wcześniejszych.

Wspólnicy Wnioskodawcy, będący osobami fizycznymi zamierzają przekształcić Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawcę) w Spółkę komandytową. Wspólnikami Spółki komandytowej będą wyłącznie osoby fizyczne.

Wnioskodawca nie wypracował w okresie swojego istnienia zysku, a posiada wyłącznie kapitał zakładowy uzyskany w wyniku wydzielenia ze Spółki Akcyjnej. Przeniesione w chwili wydzielenia aktywa nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W skład aktywów stanowiących kapitał zakładowy Wnioskodawcy uzyskanych w momencie wydzielenia ze Spółki Akcyjnej wchodzą wyłącznie kapitały pieniężne.

Po przekształceniu się w Spółkę komandytową Wnioskodawca będzie płatnikiem na mocy art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a tejże ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę komandytową na Wnioskodawcy (będącym już wówczas Spółką komandytową) ciążył będzie obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, o który, mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Jego przekształcenia w Spółkę komandytową nie wystąpi konieczność zapłaty podatku dochodowego od kwoty kapitału zakładowego, ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują opodatkowania kapitału zakładowego.

Zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. wartość niepodzielnych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe.

Jednakże w opisanym wyżej przypadku Wnioskodawca (czyli przekształcona osoba prawna) nie wypracował w toku swojego istnienia, jako bytu prawnego, jakiegokolwiek zysku. W tej sytuacji, u wspólników Wnioskodawcy (osób fizycznych) nie wystąpi przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, nie ciąży na Nim obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z opisanym wyżej przekształceniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym w spółkę komandytową.

Z treści art. 552 i art. 553 Kodeksu spółek handlowych wynikają podstawowe skutki przekształcenia, a mianowicie określone w tych przepisach zasady tzw. sukcesji uniwersalnej, w myśl których spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (dzień przekształcenia) co oznacza, iż następuje przekształcenie formy ustrojowej spółek przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego.

Kontynuacja bytu prawnego oraz to, że wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej oznacza jednocześnie, że majątek przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością staje się majątkiem przekształconej spółki komandytowej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

W myśl art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę komandytową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Analizując skutki podatkowe przekształcenia spółek należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jako źródło przychodu wymienia kapitały pieniężne.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.

Zgodnie zaś z art. 24 ust. 5 pkt 8 cyt. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Jak wynika z powołanego przepisu, ustawodawca kwalifikuje przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową jako zdarzenie, które - w przypadku, gdy majątek przekształcanej spółki kapitałowej obejmuje niepodzielone zyski - skutkuje powstaniem dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej stanowi natomiast dochód (przychód) ze źródła, jakim są kapitały pieniężne (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym (art. 30a ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy).

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że kwestia powstania po stronie podatnika przedmiotowego dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej, której jest wspólnikiem, w spółkę osobową jest uzależniona od istnienia - na moment przekształcenia - niepodzielonych zysków spółki kapitałowej.

Pod pojęciem "niepodzielnych zysków", należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe, dotyczy to również zysków przekazanych na kapitał rezerwowy i zapasowy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy zatem stwierdzić, że przekształcenie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę komandytową, będzie skutkować powstaniem po stronie wspólników Spółki (osób fizycznych) dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, podlegającego opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, jedynie w sytuacji, gdy na moment przekształcenia składnikiem majątku Spółki przekształcanej będą niepodzielone zyski.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

W myśl zaś art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca (Spółka z ograniczoną odpowiedzialności) powstał w 2009 r. poprzez wydzielenie ze Spółki Akcyjnej. Cały kapitał zakładowy Spółki wydzielonej (Wnioskodawcy) stanowią aktywa pochodzące z niepodzielnego zysku wypracowanego przez Spółkę Akcyjną w roku 2008 oraz w latach wcześniejszych. Wspólnicy Wnioskodawcy, będący osobami fizycznymi, zamierzają przekształcić Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawcę) w Spółkę komandytową. Wspólnikami Spółki komandytowej będą wyłącznie osoby fizyczne. Wnioskodawca podaje, iż nie wypracował w okresie swojego istnienia zysku, posiada wyłącznie kapitał zakładowy uzyskany w wyniku wydzielenia ze Spółki Akcyjnej.

Reasumując, mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w przypadku przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę komandytową, o ile Spółka przekształcana na moment przekształcenia nie posiada niepodzielonych zysków, to po stronie wspólników Spółki, będących osobami fizycznymi nie powstaną przychody (dochody) podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym, na Spółce komandytowej nie będzie ciążył obowiązek płatnika z wyżej wskazanego tytułu. Zyskiem nie jest bowiem kapitał zakładowy Spółki. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują opodatkowania kapitału zakładowego tylko zysku niepodzielonego. Bez znaczenia pozostaje fakt, iż kapitał zakładowy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością utworzony został z niepodzielonych zysków Spółki akcyjnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.