IPTPB1/415-147/13-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu 27 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania wydatków ponoszonych w związku ze studiami doktoranckimi za koszty uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 lutego 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania wydatków ponoszonych w związku ze studiami doktoranckimi za koszty uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest lekarzem medycyny, posiadającym specjalizację w zakresie medycyny ratunkowej i specjalizację pierwszego stopnia w zakresie chirurgii ogólnej. Wykonuje działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia dla szpitali oraz innych przedsiębiorstw zajmujących się działalnością w zakresie lecznictwa oraz indywidualnie w miejscu wezwania. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wyżej opisana działalność stanowi Jego główne źródło dochodów, w ramach którego opłaca wszystkie obowiązkowe dla przedsiębiorcy składki ubezpieczenia społecznego. Wnioskodawca jest również w chwili składania wniosku zatrudniony w innym szpitalu w ramach umowy o pracę w wymiarze jednej ósmej etatu (płaca miesięczna mniejsza od ustawowej płacy minimalnej w 2013 r.). Do czasu rozpoczęcia studiów doktoranckich Wnioskodawca zamierza zrezygnować z umowy o pracę. Tym sposobem w momencie rozpoczęcia studiów doktoranckich będzie uzyskiwał przychody wyłącznie w ramach indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną.

W celu zwiększenia swoich kompetencji i poprawy jakości świadczonych usług, Wnioskodawca zamierza podjąć niestacjonarne studia doktoranckie w zakresie medycyny na Uniwersytecie w X. Uzyskanie w ich przebiegu tytułu doktora nauk medycznych pozwoli Mu na renegocjację (podwyższenie) stawek na swoje usługi w umowach z dotychczasowymi kontrahentami lub znalezienie nowych kontrahentów oferujących wyższe stawki za świadczenie usług.

Do chwili złożenia wniosku włącznie, Wnioskodawca nie osiągał również przychodów z racji świadczenia usług medycznych w miejscu wezwania, mimo zarejestrowania takiej działalności w Okręgowej Izbie Lekarskiej w X, ze względu na wysoką konkurencyjność rynku prywatnych usług medycznych w X, w praktyce uniemożliwiającej Wnioskodawcy prowadzenie tego typu działalności za satysfakcjonujące Go stawki. Posiadanie tytułu doktora nauk medycznych zwiększy zaufanie potencjalnych indywidualnych klientów do wiedzy medycznej Wnioskodawcy i zachęci ich do korzystania z Jego usług. Wnioskodawca zamierza również rozszerzyć działalność o usługi dydaktyczne w ramach medycyny, a wysokość stawek za usługi świadczone w tym obszarze dla kontrahentów instytucjonalnych jest zależna od faktu posiadania stopnia naukowego.

Uczestnictwo w studiach doktoranckich na Uniwersytecie w X wiąże się z poniesieniem kosztów w postaci opłat na rzecz tej instytucji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty związane z uzyskaniem tytułu doktora nauk medycznych, a więc koszty niestacjonarnych studiów doktoranckich, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w ramach wykonywanej indywidualnej działalności gospodarczej osoby fizycznej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Uzyskanie w przebiegu niestacjonarnych studiów doktoranckich na Uniwersytecie tytułu doktora nauk medycznych pozwoli Wnioskodawcy na zwiększenie przychodów z Jego dotychczasowej działalności przez zwiększenie stawek na dotychczasowe usługi. Umożliwi Mu to również uzyskanie nowych przychodów w postaci działalności dydaktycznej w dziedzinie medycyny i świadczenie usług na rzecz indywidualnych pacjentów, ze względu na wzrost ich stopnia zaufania do kompetencji lekarza z tytułem doktora nauk medycznych.

Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych w formie studiów doktoranckich nie są wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ww. ustawy.

Wydatki te będą udokumentowane fakturą VAT wydaną przez Uniwersytet. Ze względu na podniesiony wyżej związek kosztów uzyskania wyższych kwalifikacji zawodowych pod postacią tytułu doktora nauk medycznych z osiągnięciem przychodów, jak również brak wykluczenia tych wydatków w art. 23, Wnioskodawca uważa, że uprawnione jest wliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych w formie studiów magisterskich nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Konieczne jest również wykazanie związku przyczynowego między poniesionymi wydatkami, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Dla stwierdzenia, czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z podjęciem studiów doktoranckich, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, istotne jest ustalenie:

* czy takie wydatki związane są z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają z nią związek,

* czy takie wydatki służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością, a więc co do zasady mają charakter osobisty.

Zatem, za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy takie wydatki na kształcenie, które pozwolą Wnioskodawcy nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Złożony wniosek dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu odbywania przez Wnioskodawcę niestacjonarnych studiów doktoranckich. Wprawdzie we wniosku wskazano, że wykształcenie będzie przydatne w prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż dzięki temu Wnioskodawca zwiększy swoje kompetencje i poprawi jakości świadczonych usług, a uzyskany tytuł doktora nauk medycznych pozwoli Mu na podwyższenie stawek za swoje usługi, jednakże w ocenie tutejszego Organu, w przedstawionej sytuacji opisany wydatek nie spełnia kryterium celowości, wynikającego z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest lekarzem medycyny posiadającym specjalizację w zakresie medycyny ratunkowej i specjalizację pierwszego stopnia w zakresie chirurgii ogólnej. Wykonuje działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia dla szpitali oraz innych przedsiębiorstw zajmujących się działalnością w zakresie lecznictwa oraz indywidualnie w miejscu wezwania. Opisany we wniosku wydatek na studia doktoranckie należy więc ocenić jako poniesiony w celu zdobycia przez Wnioskodawcę kwalifikacji w postaci ukończonych studiów doktoranckich. Wydatek ten służy podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia, a więc ma charakter osobisty.

Reasumując, mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy prawa, wydatki związane z uzyskaniem tytułu doktora nauki medycznych, należy ocenić jako wydatki mające charakter osobisty, niespełniające kryterium celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie mogą one stanowić kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.