IPPP3/4512-915/15-2/JŻ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2015 r. (data wpływu 5 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podmiot zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego podatku VAT należnego z tytułu nabycia towarów objętych procedurą "odwrotnego obciążenia" - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podmiot zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego podatku VAT należnego z tytułu nabycia towarów objętych procedurą "odwrotnego obciążenia".

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest państwową jednostką budżetową utworzoną na mocy rozporządzenia Rady Ministrów. Na podstawie przepisów art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą), Wnioskodawca nie jest uznawane za podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie bowiem z brzmieniem tego zapisu "nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych".

Jednocześnie Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w zakresie podlegających opodatkowaniu czynności wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych (m.in. najem powierzchni biurowych na podstawie umów najmu jak również sprzedaż wczasów w ośrodku wypoczynkowym Wnioskodawcy).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, o ile łącznie spełnione są następujące przesłanki:

* dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

* nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15,

* dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Realizując swoje statutowe zadania, ze środków publicznych przyznanych w planie finansowym, Wnioskodawca będzie dokonywał zakupów m.in. smartfonów jak również sprzętu komputerowego, w tym laptopów, notebooków, tabletów a więc towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy. Zakupy te będą dokonywane w związku z realizacją zadań statutowych, tj. obsługi organu władzy publicznej.

Zakłada się, że zakupy towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy będą dokonywane przez Wnioskodawcę u czynnych podatników podatku VAT, prowadzących działalność gospodarczą oraz niekorzystających ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ust. 1 ustawy. Należy jednak mieć na uwadze, że w chwili obecnej nie można jednoznacznie określić statusu podatkowego dostawców towarów z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca zobowiązany jest do stosowania przy wyborze dostawcy procedury przewidzianej w ustawie z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych. Niezależnie od tego, kto będzie dostawcą towarów wymienionych w poz. 28a i 28b załącznika nr 11 do ustawy i tak nie zostaną spełnione jednocześnie wszystkie przesłanki wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy ponieważ zasadnicze znaczenie ma fakt, iż w zakresie zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, Wnioskodawca nie będzie występować jako jednostka prowadząca działalność gospodarczą. W związku z zakupami towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy nie będzie Wnioskodawcy również przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy ich zakupie ponieważ zakupy te nie są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Realizowane przez Wnioskodawce zakupy towarów wymienionych w poz. 28a i 28b załącznika nr 11 do ustawy będą dokonywane w ramach jednolitej gospodarczo transakcji w rozumieniu art. 17 ust. 1d-1e ustawy obejmującej towary o wartości przekraczającej kwotę 20 000 zł (bez kwoty podatku).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dokonując nabycia towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (w szczególności wymienionych w poz. 28a i 28b załącznika nr 11 do ustawy) w związku z realizacją zadań statutowych, Wnioskodawca jest podatnikiem w rozumieniu zapisów art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy a co za tym idzie, czy ma obowiązek naliczania i odprowadzania podatku VAT należnego od zakupionych towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca jako urząd obsługujący organ władzy publicznej nie jest, w świetle zapisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług traktowane jako podatnik. Zatem nabywając towary w związku z realizacją zadań statutowych Wnioskodawcy nie ma obowiązku naliczania i odprowadzania podatku VAT od nabywanych towarów. W związku z powyższym potencjalni dostawcy na rzecz Wnioskodawcy towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o podatku od towarów i usług nie są również uprawnieni do wystawiania na Wnioskodawcę faktur oznaczonych klauzulą "odwrotne obciążenie".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, iż organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

* dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

* nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

* dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 17 ust. 1c ustawy, w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy (art. 17 ust. 1d ustawy).

Przy czym, zgodnie z ust. 1e ww. przepisu, za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. 1d, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W załączniku nr 11 stanowiącym "Wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2015 r., został wymieniony m.in. następujący towar:

* w pozycji 28a - PKWiU ex 26.20.11.0 - Przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie <= 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne - wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy;

* w pozycji 28b - PKWiU ex 26.30.22.0 - Telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych - wyłącznie telefony komórkowe, w tym smartfony;

* w pozycji 28c - PKWiU ex 26.40.60.0 - Konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem - z wyłączeniem części i akcesoriów.

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie dopisku "ex" przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia tylko do towarów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru". Tak więc, wynikający z załącznika nr 11 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia, dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Zatem, powołane regulacje wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego dokonana została dostawa ściśle określonego towaru (wyrobu).

Zastosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia, od dnia 1 lipca 2015 r., wobec dostaw towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT ma miejsce w sytuacji gdy:

* dostawca jest podmiotem o którym mowa w art. 15 ustawy niekorzystającym z tzw. zwolnienia podmiotowego od podatku,

* nabywca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym,

* dostawa nie jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy (zwolnienia dla towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT oraz dla dostaw złota inwestycyjnego),

* w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są towary wymienione w poz. 28a - 28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

W tym miejscu podnieść należy, że - jak już wskazano w niniejszej interpretacji - stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy nie są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jeżeli wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych nie znajduje zastosowania przedstawione wyłączenie z kategorii podatników tego podatku.

Jeżeli zatem organ władzy publicznej jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny (z tytułu wykonywania przez niego czynności podlegających opodatkowaniu), wówczas z tytułu nabywania towarów objętych mechanizmem odwróconego obciążenia podatkiem VAT podatnik ten powinien rozliczać się zgodnie z reżimem tego mechanizmu, bez względu na cel w jakim - w konkretnym przypadku - dokonuje zakupu, tj. czy zakup jest realizowany w związku z działalnością jako podatnika VAT, czy też będzie służył działalności wykonywanej jako organ władzy publicznej (przy spełnieniu pozostałych przesłanek przewidzianych w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy oraz w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są towary wymienione w poz. 28a - 28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT w art. 17 ust. 1c ustawy).

Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zatem obowiązek zapłaty podatku należnego z tytułu nabycia towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy przy spełnieniu pozostałych przesłanek przewidzianych w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy ciąży na Wnioskodawcy, bez względu na fakt, że zakupy będą dokonywane w związku z realizacją zadań statutowych, tj. obsługi organu władzy publicznej. Tak więc Wnioskodawca nabywając od podatnika VAT czynnego towary wymienione w poz. 28a i 28b załącznika nr 11 do ustawy w ramach jednolitej gospodarczo transakcji na kwotę powyżej 20 000 zł bez kwoty podatku, zobowiązany będzie do rozliczenia transakcji z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Tym samym Wnioskodawca dokonując nabycia towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy (w szczególności wymienionych w poz. 28a i 28b załącznika nr 11 do ustawy) w związku z realizacją zadań statutowych, jest podatnikiem w rozumieniu zapisów art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy a co za tym idzie, ma obowiązek naliczania i odprowadzania podatku VAT należnego od zakupionych towarów przy spełnieniu przesłanek przewidzianych w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy a w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są towary wymienione w poz. 28a - 28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT również przesłanek przewidzianych w art. 17 ust. 1c ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.