IPPP3/4512-70/16-2/WH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia praw do znaków towarowych i środków pieniężnych, określenia podstawy opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 1 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia praw do znaków towarowych i środków pieniężnych, określenia podstawy opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym mającym siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (dalej jako: "Wnioskodawca"). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W przyszłości Wnioskodawca zostanie wspólnikiem spółki z o.o. (wniesie wkład niepieniężny w postaci praw do znaków towarowych w zamian za udziały) będącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, która następnie przekształci się w spółkę osobową prawa handlowego inną niż spółka komandytowo-akcyjna (dalej jako: "Spółka"), która również będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka będzie kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Majątkiem Spółki będą środki pieniężne i prawa do znaków towarowych wniesionych uprzednio przed przekształceniem do spółki z o.o. jako wkład niepieniężny i pieniężny w zamian za udziały w spółce z o.o. przez wspólników.

Spółka z o.o. pozyska te składniki majątku wskutek wniesienia przez wspólników środków pieniężnych jako wkładów pieniężnych na kapitał zakładowy spółki z o.o. oraz wniesienia praw do znaków towarowych jako wkładu niepieniężnego (aportu), którego wartość częściowo zostanie odniesiona (przekazana) na kapitał zakładowy, a częściowo na kapitał zapasowy (tzw. agio).

Wniesienie aportu w postaci praw do znaków towarowych do spółki z o.o. zostanie dokonane przez Wnioskodawcę. Wartość poszczególnych praw do znaków towarowych zostanie wniesiona (przekazana) częściowo na kapitał zakładowy spółki z o.o. i w tym zakresie w zamian za wniesiony aport zostaną wydane Wnioskodawcy udziały w spółce z o.o., pozostała zaś część wartości praw do znaków towarowych zostanie wniesiona do spółki z o.o. na kapitał zapasowy.

W związku z tym, że wniesienie aportem praw do znaków towarowych do spółki z o.o. w części odniesionej (przekazanej) na kapitał zakładowy w zamian za wydane udziały będzie odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, tj. przeniesienie wartości niematerialnych i prawnych na osobę prawną, Wnioskodawca w wyniku wniesionego aportu będzie zobowiązany wystawić spółce z o.o. fakturę VAT, w której jako podstawa opodatkowania zostanie wskazana wartość nominalna udziałów objętych przez spółkę jawną w zamian za aport w postaci praw do znaków towarowych wniesionych do tej spółki, pomniejszona o podatek od towarów i usług.

Spółka z o.o. zapłaci kwotę podatku od towarów i usług, tj. ureguluje wystawioną przez spółkę jawną fakturę na skutek wniesienia aportu i wydania udziałów w zamian za aport oraz rozliczy zapłacony podatek z tego tytułu jako podatek naliczony. Po przekształceniu Spółka wstąpi w prawa i obowiązki spółki z o.o. i tym samym w jej majątku znajdą się prawa do przedmiotowych znaków towarowych.

W toku działalności Spółki powstałej z przekształcenia spółki z o.o. mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą jej rozwiązanie. Jeśli taka sytuacja wystąpi:

1. Przeprowadzona zostanie likwidacja Spółki, a jej majątek - po spłaceniu ewentualnych zobowiązań oraz pozostawieniu odpowiednich kwot na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych - zostanie podzielony pomiędzy wspólników, stosownie do postanowień umowy Spółki, tj. w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku Spółki.

2. Możliwe także, że rozwiązanie Spółki nastąpi bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego.

Majątek Spółki przekazywany Wnioskodawcy jako wspólnikowi Spółki oraz pozostałym wspólnikom w ramach procesu rozwiązania (lub likwidacji) stanowić będą ww. środki pieniężne oraz prawa do znaków towarowych. Prawa do znaków towarowych będą przekazane Wnioskodawcy do majątku Wnioskodawcy i następnie będą wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w tym do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika z tytułu rozwiązania Spółki (bez przeprowadzenia likwidacji Spółki lub po przeprowadzeniu likwidacji Spółki) praw do znaku/znaków towarowych, które będą uprzednio znajdować się w majątku rozwiązywanej Spółki, skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem konieczności zapłaty podatku od towarów i usług na rzecz rozwiązywanej Spółki.

2. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania faktury VAT od Spółki z tytułu czynności wskazanej w pytaniu nr 1.

3. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę z tytułu rozwiązania (likwidacji) Spółki praw do znaku/znaków towarowych będzie świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

4. Czy podatek od towarów i usług wykazany na ewentualnie otrzymanej fakturze przez Wnioskodawcę powinien być liczony od podstawy opodatkowania stanowiącej kwotę określającą koszt świadczonej usługi Spółki na rzecz Wnioskodawcy w postaci przekazania w ramach rozwiązania Spółki praw do znaków towarowych, a kwota określająca koszt świadczonej usługi powinna wynosić równowartość nominalnej wartości udziałów w spółce z o.o. następnie przekształconej w Spółkę, pomniejszonej o podatek od towarów i usług zapłacony przez spółkę z o.o. Spółce jawnej w momencie wniesienia aportu oraz równowartość kosztów ujawnienia przejścia we właściwych rejestrach (Urzędach) i utrzymania praw do przedmiotowych znaków towarowych poniesionych przez Spółkę lub przez jej poprzednika prawnego (czyli przez spółkę z o.o.), jeżeli takie koszty wystąpią.

5. Czy w przypadku zapłaty podatku od towarów i usług przez Wnioskodawcę z ww. faktury dokumentującej czynność określoną w pytaniu 1, będzie jemu (tekst jedn.: Wnioskodawcy) przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku zapłaty Spółce kwoty podatku wskazanego na wystawionej przez nią dla Wnioskodawcy fakturze VAT z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę praw do znaków towarowych w wysokości kwoty podatku określonej w sposób wskazany w pytaniu 4.

6. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika z tytułu rozwiązania Spółki (bez przeprowadzenia likwidacji Spółki lub po przeprowadzeniu likwidacji Spółki) środków pieniężnych, które będą uprzednio znajdować się w majątku rozwiązywanej Spółki, skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem konieczności zapłaty podatku od towarów i usług na rzecz rozwiązywanej Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Stanowisko do pytania nr 1 - TAK

2. Stanowisko do pytania nr 2 - TAK

3. Stanowisko do pytania nr 3 - TAK

4. Stanowisko do pytania nr 4 - TAK

5. Stanowisko do pytania nr 5 -TAK

6. Stanowisko do pytania nr 6 - NIE

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicja towarów została zawarta w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, według którego przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W świetle tej definicji należy stwierdzić, iż prawo do chronionego znaku towarowego na gruncie Ustawy o VAT nie może zostać zaklasyfikowane jako towar. Nie stanowi ono bowiem ani rzeczy, ani również żadnej postaci energii. Wobec powyższego, nieodpłatne przekazanie przez Spółkę chronionych znaków towarowych na rzecz Wnioskodawcy jako wspólnikowi rozwiązywanej Spółki na skutek rozwiązania lub likwidacji tej Spółki nie może być na gruncie Ustawy o VAT rozumiane jako dostawa towarów.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przeniesienie praw do znaków towarowych przez Spółkę na jej wspólnika (Wnioskodawcę) w związku z rozwiązaniem (likwidacją) Spółki powinno zostać uznane za świadczenie usług.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT (prawo ochronne do znaku towarowego mieści się w kategorii "wartości niematerialnych i prawnych", o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT). Zasadą pozostanie jednak opodatkowanie jedynie takiego świadczenia usług, które ma charakter odpłatny - co jednak nie będzie miało miejsca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym gdyż przekazanie przez Spółkę jej wspólnikowi - Wnioskodawcy praw do znaków towarowych nie będzie czynnością odpłatną, gdyż odbywać się będzie w ramach rozwiązywania (likwidacji) Spółki.

Tym niemniej, w art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT znalazły się regulacje szczególne, w myśl których opodatkowaniu może podlegać również w pewnych przypadkach świadczenie usług o charakterze nieodpłatnym.

W myśl art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

W świetle powyższych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy, prawo do chronionego znaku towarowego nie jest towarem, stąd kwalifikacja nieodpłatnego przekazania na rzecz Wnioskodawcy praw do znaków towarowych przez Spółkę powinna nastąpić zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 Ustawy o VAT, jako świadczenie usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym nieodpłatne przekazanie praw do znaku/znaków towarowych będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym Spółka powinna wystawić na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT.

Podstawa opodatkowania z tytułu przekazania przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy praw do znaków towarowych w ramach rozwiązania (likwidacji) Spółki.

Zgodnie z art. 29a ust. 5 Ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

Zgodnie z cytowanym przepisem, podstawą opodatkowania nieodpłatnego świadczenia tych usług jest koszt tych usług poniesiony przez podatnika - Spółkę. Ustawa o VAT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem "kosztu świadczenia usługi". Stosując wykładnię celowościową wskazanego przepisu należy uznać, iż podstawa opodatkowania nieodpłatnego świadczenia omawianego przepisu powinna być jak najbliższa rzeczywistemu kosztowi jej wyświadczenia (por. Jerzy Martini, Przemysław Skorupa, Marek Wojda, "VAT 2010. Komentarz", wyd. C.H. Beck, Warszawa 2010).

Biorąc powyższe stanowisko pod uwagę należy przyjąć, że w przypadku świadczenia usług objętych normą art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT, istotny jest faktycznie poniesiony koszt świadczenia usług, a nie cena rynkowa danej usługi. W opinii Wnioskodawcy, ustalając podstawę opodatkowania usługi polegającej na nieodpłatnym przekazaniu przez Wnioskodawcę praw do znaków towarowych do majątku osobistego wspólnika - Wnioskodawcy, należy wziąć pod uwagę koszty faktyczne poniesione przez Spółkę w celu:

* wytworzenia albo nabycia prawa do znaku towarowego,

* rejestracji prawa do znaku towarowego,

* ujawnienia we właściwych rejestrach (Urzędach) przejścia na uprawniony podmiot przedmiotowych praw do znaków towarowych,

* utrzymania ochrony prawa do znaku towarowego.

Koszty nabycia:

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, prawa do znaków towarowych nabędzie poprzednik prawny Spółki czyli spółka z o.o. Natomiast Spółka jako następca prawny - w ramach sukcesji uniwersalnej - na skutek przekształcenia, wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki spółki z o.o. również w kwestiach podatkowych.

Tym samym częścią kosztu świadczonej usługi przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy będzie koszt nabycia praw do znaków towarowych przez poprzednika prawnego Spółki czyli spółkę z o.o. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, spółka z o.o. nabędzie prawa do znaków towarowych poprzez wniesienie do jej majątku tych praw w ramach wkładu niepieniężnego - aportu przez spółkę jawną w zamian za wydanie udziałów w spółce z o.o. Tym samym kosztem nabycia przez spółkę z o.o. praw do znaków towarowych będzie wartość nominalna udziałów wydanych spółce jawnej w zamian za te prawa do znaków towarowych, pomniejszona o podatek od towarów i usług, obliczany przy wniesieniu aportu w postaci tych praw do spółki z o.o.

Pozostałą częścią kosztu świadczenia usług Spółki w postaci przekazania praw do znaków towarowych na rzecz Wnioskodawcy w ramach rozwiązania (likwidacji) Spółki mogą być koszty poniesione przez Spółkę lub spółkę z o.o. związane z utrzymaniem ochrony praw do znaków towarowych (koszty rejestracji praw do znaków towarowych w tym przypadku nie wystąpią, gdyż prawa do znaków będą istniały w momencie ich wniesienia aportem do spółki z o.o.).

Zatem realnym kosztem poniesionym przez Spółkę przy wydaniu Wnioskodawcy praw do znaków towarowych w ramach świadczonej usługi w procesie rozwiązania (likwidacji) Spółki będzie suma:

* kosztu poniesionego na nabycie tych praw przez Spółkę lub poprzednika prawnego Spółki tj. przez spółkę z o.o. w wysokości nominalnej

* wartości udziałów wydanych w zamian za aport praw do znaków towarowych do spółki z o.o., oraz

* kosztów ujawnienia przejścia we właściwych rejestrach (Urzędach) oraz kosztów utrzymania praw do znaków towarowych poniesionych przez Spółkę lub przez jej poprzednika prawnego czyli przez spółkę z o.o., jeżeli takie koszty wystąpią.

Przy czym podstawa opodatkowania nie powinna obejmować kosztów poniesionych w związku z samym procesem przekazania praw do znaków towarowych na rzecz Wnioskodawcy, tj. kosztów towarzyszących dokonaniu przeniesienia praw do znaków towarowych na rzecz Wnioskodawcy (np. koszty usług doradczych, koszty aktu notarialnego, ewentualne koszty wyceny praw do znaków towarowych przez rzeczoznawcę).

W konsekwencji podstawą opodatkowania będzie kwota stanowiąca sumę kosztów poniesionych przez Spółkę lub jej poprzednika prawnego czyli przez spółkę z o.o. w związku z nabyciem praw do znaków towarowych oraz kosztów ujawnienia przejścia we właściwych rejestrach (Urzędach) i kosztów utrzymania praw ochronnych (praw z rejestracji).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy praw do znaków towarowych stanowić będą zgodnie z art. 29a ust. 5 ustawy o VAT, koszty świadczenia tej usługi, przedstawione powyżej.

Powyższe stanowisko dotyczące określenia podstawy opodatkowania w przypadku nieodpłatnego przekazania praw do znaków towarowych zostało również potwierdzone przykładowo w:

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora izby Skarbowej w Łodzi w dniu 2 marca 2015 r. o sygnaturze IPTPP2/4512-33/15-2/PRP, z uzasadnienia której wynika, że: "podstawą opodatkowania - zgodnie z art. 29a ust. 5 ustawy - będzie faktyczny koszt świadczenia tej usługi, który stanowić będzie kwota poniesionych wydatków w związku z wytworzeniem i zarejestrowaniem znaku towarowego oraz utrzymaniem prawa ochronnego do znaku towarowego, z wyłączeniem natomiast kosztów związanych z dokonaniem darowizny, tj. kosztów usług doradczych, notarialnych oraz wyceny znaku towarowego przez rzeczoznawcę,"

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 25 listopada 2014 r. o sygnaturze ILPP5/443-219/14-2/PG, w której organ podatkowy stwierdził, że: "Podstawą opodatkowania tej czynności - w myśl art. 29a ust. 5 ustawy - będzie poniesiony przez Zainteresowanego koszt świadczenia tych usług, który stanowić będzie całkowitą kwotę wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem znaków towarowych."

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na podstawie art. 29a ust. 5 Ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

1. Ustawodawca nie określił w sposób precyzyjny, jakiego rodzaju koszty mogą zostać uznane za poniesione przez podatnika w związku ze świadczeniem nieodpłatnie usług. Nie ulega jednak wątpliwości, iż chodzi tu o koszty rzeczywiście poniesione w związku ze świadczoną usługą, tzn. takiego rodzaju koszty, bez poniesienia których wykonanie usługi byłoby niemożliwe. Powyższy przepis art. 29a Ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Stosownie do art. 75 Dyrektywy, w odniesieniu do świadczenia usług, o których mowa w art. 26 (tekst jedn.:m.in. usług świadczonych przez podatnika nieodpłatnie na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa, uznawanych za usługi świadczone odpłatnie) w przypadku gdy towary stanowiące część majątku przedsiębiorstwa używane są do celów prywatnych lub usługi są świadczone nieodpłatnie, podstawę opodatkowania stanowi całkowita kwota wydatków poniesionych przez podatnika na wykonanie tych usług.

W myśl art. 78 lit. a Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się podatki, cła, opłaty, i inne należności, z wyjątkiem samego VAT.

Do podstawy opodatkowania nie wlicza się zatem samego podatku od wartości dodanej - należnego z tytułu danej transakcji. Mając zatem na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż w przypadku przedmiotowego nieodpłatnego przekazania praw do znaków towarowych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania - zgodnie z art. 29a ust. 5 Ustawy o VAT - będzie faktyczny koszt świadczenia tej usługi.

Jednocześnie zauważyć należy, że cytowane przepisy nie odnoszą się wyłącznie do sytuacji, w której dochodzi do zakończenia bytu prawnego spółki niebędącej osobą prawną na skutek przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego. Pod pojęciem "likwidacji" należy rozumieć każdy, dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego takiej spółki, w wyniku którego dochodzi m.in. do podziału pomiędzy wspólników majątku spółki. Jeżeli zatem przepisy regulujące ustrój (tworzenie, funkcjonowanie i rozwiązywanie) danego typu spółki przewidują możliwość jej rozwiązania bez przeprowadzania formalnego procesu likwidacji, np. na skutek jednomyślnej decyzji wszystkich wspólników, to skutki podatkowe takiego rozwiązania spółki należy oceniać także w oparciu o treść cytowanych wyżej przepisów. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w związku z faktem, iż jest i będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabyte prawa do znaków towarowych nabędzie do majątku swojej działalności gospodarczej i będzie wykorzystywał je do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach tej działalności gospodarczej, to będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od zapłaconego podatku od towarów i usług wskazanego w wystawionej na jego rzecz przez Spółkę fakturze dokumentującej przeniesienie na jego rzecz praw do znaków towarowych (art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT) w kwocie nie wyższej niż wynikającej z obliczonej podstawy opodatkowania tym podatkiem zgodnie z art. 29a ust. 5 Ustawy o VAT stanowiącej sumę kosztów nabycia przez Spółkę praw do znaków towarowych (nominalna wartość udziałów wydanych Wnioskodawcy przez sp. z o.o. oraz kwota wydatkowana przez Spółkę lub spółkę z o.o. na ujawnienie we właściwych rejestrach/Urzędach przejścia przedmiotowych praw do znaków towarowych oraz na utrzymanie praw do znaków towarowych - jeżeli takie wydatki powstaną).

Otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika od Spółki w ramach jej rozwiązania środków pieniężnych nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, gdyż nie stanowi ani dostawy towarów ani świadczenia usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Powołane wyżej unormowanie wskazuje, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności odpłatne, natomiast nieodpłatne świadczenie usług, co do zasady nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych m.in. w art. 8 ust. 2 ustawy.

Za odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, uznaje się również:

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Do spółek osobowych innych niż spółka komandytowo-akcyjna stosuje się zgodnie z regulacjami k.s.h. przepisy o likwidacji spółki jawnej.

W myśl art. 58 ww. ustawy, rozwiązanie spółki powodują:

Stosownie do treści art. 67 § 1 Kodeksu - w przypadkach określonych w art. 58 k.s.h. należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Pomimo ustania stosunku spółki (poprzez jej rozwiązanie) pozostaje jednak majątek spółki do czasu jego zlikwidowania. W konsekwencji uznać należy, że pomimo zakończenia działalności spółki osobowej w inny sposób niż w drodze postępowania likwidacyjnego, na podstawie art. 67 § 1 Kodeksu, niezbędnym elementem rozwiązania tej spółki jest likwidacja jej majątku i jego rozliczenie pomiędzy uprawnionych, czyli przejęcie tego majątku przez wspólników w ustalonych umownie udziałach.

Likwidatorami są wszyscy wspólnicy. Wspólnicy mogą powołać na likwidatorów tylko niektórych spośród siebie, jak również osoby spoza swego grona. Uchwała wymaga jednomyślności, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 70 § 1 Kodeksu).

Stosownie do art. 77 § 1 Kodeksu, likwidatorzy powinni zakończyć bieżące interesy spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki. Nowe interesy mogą być podejmowane tylko w przypadku, gdy jest to niezbędne do ukończenia spraw w toku.

Na podstawie art. 82 § 1 Kodeksu, z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych.

Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku (art. 82 § 2 Kodeksu).

W myśl art. 83 Kodeksu, jeżeli majątek spółki nie wystarcza na spłatę udziałów i długów, niedobór dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy, a w przypadku ich braku, w stosunku, w jakim wspólnicy uczestniczą w stracie. W przypadku niewypłacalności jednego ze wspólników, przypadającą na niego część niedoboru dzieli się między pozostałych wspólników w takim samym stosunku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W przyszłości Wnioskodawca zostanie wspólnikiem spółki z o.o. (wniesie wkład niepieniężny w postaci praw do znaków towarowych w zamian za udziały) będącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, która następnie przekształci się w spółkę osobową prawa handlowego inną niż spółka komandytowo-akcyjna, która również będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka będzie kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Majątkiem Spółki będą środki pieniężne i prawa do znaków towarowych wniesionych uprzednio przed przekształceniem do spółki z o.o. jako wkład niepieniężny i pieniężny w zamian za udziały w spółce z o.o. przez wspólników. Spółka z o.o. pozyska te składniki majątku wskutek wniesienia przez wspólników środków pieniężnych jako wkładów pieniężnych na kapitał zakładowy spółki z o.o. oraz wniesienia praw do znaków towarowych jako wkładu niepieniężnego (aportu), którego wartość częściowo zostanie odniesiona (przekazana) na kapitał zakładowy, a częściowo na kapitał zapasowy (tzw. agio). Wniesienie aportu w postaci praw do znaków towarowych do spółki z o.o. zostanie dokonane przez Wnioskodawcę. Wartość poszczególnych praw do znaków towarowych zostanie wniesiona (przekazana) częściowo na kapitał zakładowy spółki z o.o. i w tym zakresie w zamian za wniesiony aport zostaną wydane Wnioskodawcy udziały w spółce z o.o., pozostała zaś część wartości praw do znaków towarowych zostanie wniesiona do spółki z o.o. na kapitał zapasowy. Po przekształceniu Spółka wstąpi w prawa i obowiązki spółki z o.o. i tym samym w jej majątku znajdą się prawa do przedmiotowych znaków towarowych.

W toku działalności Spółki powstałej z przekształcenia spółki z o.o. mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą jej rozwiązanie. Jeśli taka sytuacja wystąpi:

1. Przeprowadzona zostanie likwidacja Spółki, a jej majątek - po spłaceniu ewentualnych zobowiązań oraz pozostawieniu odpowiednich kwot na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych - zostanie podzielony pomiędzy wspólników, stosownie do postanowień umowy Spółki, tj. w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku Spółki.

2. Możliwe także, że rozwiązanie Spółki nastąpi bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego.

Majątek Spółki przekazywany Wnioskodawcy jako wspólnikowi Spółki oraz pozostałym wspólnikom w ramach procesu rozwiązania (lub likwidacji) stanowić będą ww. środki pieniężne oraz prawa do znaków towarowych. Prawa do znaków towarowych będą przekazane Wnioskodawcy do majątku Wnioskodawcy i następnie będą wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w tym do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ad. 1 i 3

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy przeniesienie praw do znaków towarowych przez Spółkę na Wnioskodawcę będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, tj. będzie świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że prawo ochronne do znaku towarowego na gruncie ustawy o VAT nie może zostać zaklasyfikowane jako towar. Zatem nieodpłatne przekazanie praw do znaków towarowych nie może być na gruncie ustawy o VAT rozumiane jako dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że wartość znaku towarowego mieści się w kategorii "wartości niematerialnych i prawnych", o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Czynność zbycia znaku towarowego prowadzi więc do przeniesienia praw niematerialnych i prawnych.

Z powyższego wynika zatem, że przeniesienie tych wartości zalicza się do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przeniesienie praw do znaków towarowych na Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem (likwidacją) Spółki będzie stanowić świadczenie usług w rozumieniu ustawy.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności odpłatne. Nieodpłatne świadczenie usług - co do zasady - nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych m.in. w art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Z przywołanego wyżej przepisu wynika, że w przypadku świadczenia usług, nieodpłatne świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT kiedy wykonywane będzie na cele osobiste podatnika. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegało będzie również wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu - zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług - podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zysk, wizerunek czy odbiór przez kontrahentów. Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć te nieodpłatne usługi, które są wykonywane w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. Jeśli podejmowane przez podmiot działania mają na celu przyniesienie korzyści prowadzonej działalności gospodarczej, to tym samym są związane z jej prowadzeniem, a więc, jak to określa art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Ze złożonego wniosku wynika, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca otrzyma prawa do znaków towarowych, które to prawo przysługiwało dotychczas Spółce. W zamian Spółka nie otrzyma od Wnioskodawcy jakiegokolwiek świadczenia. Przeniesienie praw i obowiązków następuje więc bez uzyskiwania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

Zatem z uwagi na powyższe okoliczności, w niniejszej sprawie nie można uznać, że przekazanie przez Spółkę praw do znaków towarowych Wnioskodawcy będzie miało wpływ na przyszłą sprzedaż Spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jej wizerunek, generowane zyski czy odbiór przez kontrahentów. Tym samym trudno jest uznać, że czynność ta jest dokonywana na cele związane z działalnością gospodarczą Spółki. Jak wskazał Wnioskodawca - to On będzie wykorzystywał znaki towarowe w prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem skoro czynność nieodpłatnego przekazania praw do znaków towarowych na rzecz Wnioskodawcy nie nastąpi w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, to czynność ta wypełnia warunki nieodpłatnego świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, ww. czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy (w zakresie pytania nr 1 i 3) należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy Spółka powinna wystawić fakturę VAT dokumentującą przekazanie praw do znaków towarowych.

Co do zasady czynność opodatkowana podatkiem VAT, wykonana przez podatnika podatku VAT, powinna zastać udokumentowana fakturą VAT.

Zgodnie bowiem z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy - podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W związku z tym, że czynność nieodpłatnego przekazania praw do znaków towarowych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług Spółka będzie zobowiązana do udokumentowania wykonanej czynności poprzez wystawienie faktury VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia podstawy opodatkowania czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy praw do znaków towarowych.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 5 ustawy, w przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

Należy zauważyć, że ustawodawca nie określił w art. 29a ust. 5 ustawy, w sposób precyzyjny, jakiego rodzaju koszty mogą zostać uznane za poniesione przez podatnika w związku ze świadczeniem nieodpłatnie usług. Nie ulega jednak wątpliwości, że chodzi tu o koszty rzeczywiście poniesione w związku ze świadczoną usługą, tzn. takiego rodzaju koszty, bez poniesienia których wykonanie usługi byłoby niemożliwe. Przy czym, należy przyjąć, że podstawa opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług powinna być jak najbliższa rzeczywistemu kosztowi jej wyświadczenia. Cyt. wyżej przepis art. 29a ust. 5 ustawy o VAT nie określa podstawy opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usług na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

W konsekwencji podstawą opodatkowania czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy praw do znaków towarowych w myśl art. 29a ust. 5 ustawy, będzie poniesiony przez Spółkę lub jej poprzednika prawnego czyli przez spółkę z o.o. koszt świadczenia tych usług z wyłączeniem kosztów towarzyszących dokonaniu przeniesienia praw do znaków towarowych na rzecz Wnioskodawcy (kosztów usług doradczych, notarialnych oraz wyceny przez rzeczoznawcę).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 5

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem praw do znaków towarowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl postanowień ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Analizując okoliczności niniejszej sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w niniejszej sytuacji zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a nabyte przez niego znaki towarowe będą służyły - jak wskazał Wnioskodawca w zdarzeniu przyszłym - wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 6

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy otrzymane z tytułu rozwiązania Spółki środki pieniężne będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności należy wskazać, w świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług przekazanie środków pieniężnych nie stanowi czynności, która dla celów ustawy o VAT mogłaby zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów bądź świadczenie usług tj. czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Wynika to z faktu, że środki pieniężne nie spełniają definicji towaru, tym samym ich przekazanie nie może stanowić dostawy towarów, jak również nie można uznać, że samo przekazanie pieniędzy stanowi świadczenie usług.

Należy więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że otrzymanie przez Zainteresowanego jako wspólnika od Spółki w ramach jej rozwiązania środków pieniężnych nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, gdyż nie stanowi ani dostawy towarów ani świadczenia usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.