IPPP3/4512-249/15-2/RD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przekazania w formie aportu zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wyłączoną z opodatkowania - jest prawidłowe.

W dniu 30 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przekazania w formie aportu zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wyłączoną z opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której można wyodrębnić dwa podstawowe przedmioty: działalność agencji reklamowych oraz zarządzania nieruchomościami (w szczególności najem), dalej "Wnioskodawca".

W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wchodzą dwie nieruchomości:

Wnioskodawca zamierza wnieść część swojego przedsiębiorstwa związaną z zarządzeniem nieruchomościami jako wkład niepieniężny (aport) do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej "Spółka" w zamian za udziały tego podmiotu. Przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki będą składniki majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci:

* prawa własności lub użytkowania wieczystego dwóch zabudowanych Nieruchomości,

* prawa z umów łączących Wnioskodawcę z najemcami oraz dostawcami mediów,

* należności i zobowiązania Wnioskodawcy związane z działalnością związaną z zarządzaniem nieruchomościami,

* dokumentacja związana z nieruchomościami oraz umowami najmu czy dostawami mediów,

* środki pieniężne związane z nieruchomościami (kaucje).

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy w zakresie zarządzania nieruchomościami stanowi odrębne źródło przychodów, które to przychody są wydzielone w księgach rachunkowych na odrębnych kontach księgowych. Także koszty związane z utrzymaniem Nieruchomości w postaci amortyzacji, podatku od nieruchomości, mediów, zużycia energii, bieżących napraw i remontów itp. są wyodrębnione na kontach często z dodatkowym podziałem na poszczególne Nieruchomości, co stanowi wyodrębnienie finansowe działalności w zakresie zarządzania nieruchomościami.

Od strony organizacyjnej, za zarządzanie nieruchomościami odpowiedzialny jest bezpośrednio zarząd Wnioskodawcy, któremu raportowane są odrębnie przychody i koszty działalności dotyczącej zarządzania nieruchomościami. Na tej podstawie zarząd Wnioskodawcy decyduje o ewentualnych inwestycjach czy koniecznych remontach Nieruchomości.

Funkcjonalnie, działalność w zakresie zarządzania nieruchomościami jest niezależna od działalności agencji reklamowej. Działalność ta mogłaby stanowić oddzielny przedmiot działalności, gdyż nie jest uzależniona od działalności w postaci agencji reklamowych.

Celem wspólników Wnioskodawcy jest wydzielenie działalności związanej z zarządzeniem nieruchomościami do spółki celowej, a pozostawienie działalności agencji reklamowych w ramach działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca oraz Spółka, do której będzie wniesiony aport w postaci Nieruchomości, będą powiązane ze sobą bezpośrednio lub pośrednio poprzez osoby będące wspólnikami lub/i członkami zarządu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci ww. części swojego przedsiębiorstwa związanej z zarządzaniem nieruchomościami stanowi zbycie zorganizowanej część przedsiębiorstwa, a przez to będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wkład niepieniężny do Spółki w postaci części swojego przedsiębiorstwa związanej z zarządzaniem nieruchomościami stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a przez to nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na treść art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy VAT, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Tym samym, na gruncie ustawy VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

Mając na uwadze powyższe ustalenia, należy uznać, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby przedsiębiorstwem były zabudowane Nieruchomości wraz ze wszystkimi należnościami i zobowiązaniami, istotne, aby w danym przypadku transakcji towarzyszył transfer należności oraz zobowiązań (wierzytelności), jeżeli takie istnieją na dzień wniesienia aportu.

Zdaniem Wnioskodawcy, z przedstawionych okoliczności sprawy, wynika, że planowany przez niego aport spełniać będzie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż:

Posiadanie składników majątku w postaci Nieruchomości oraz zawarte umowy najmu, celem czerpnia zysków z tego tytułu przesądzają zdaniem Wnioskodawcy o uznaniu takiej działalności za działalność gospodarczą, która może być samoistnym źródłem przychodów umożliwiającym funkcjonowanie spółki prawa handlowego. W praktyce wielu przedsiębiorstw wyodrębnia się spółki celowe do zarządzania nieruchomościami, co stanowi dodatkowy argument za uznaniem planowanego aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zbywane składniki majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot transakcji spełnia ustawowe przesłanki zawarte w definicji tego pojęcia tj. stanowi masę majątkową wydzieloną finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo. Należy jeszcze raz podkreślić, że transakcji przeniesienia własności nieruchomości towarzyszyć będą składniki bezwzględnie niezbędne do prowadzenia przedsiębiorstwa Spółki w przedmiocie zarządzania nieruchomościami (m.in. w postaci umów najmu, umów z dostawcami mediów i innych umów niezbędnych do prowadzenia tej działalności). Tak więc Wnioskodawca definitywnie utraci prawa do czerpania zysków z najmu nieruchomości, gdyż działalność w tym zakresie przejmie Spółka.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy w przedstawionej sytuacji dojdzie do aportu do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wskutek wniesienia przedmiotowego aportu nie powstanie obowiązek zapłaty podatku VAT, gdyż czynność ta na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT będzie wyłączona z zakresu opodatkowania tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Według art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Należy zauważyć, że powołany wyżej art. 6 pkt 1 ustawy stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.).

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Według art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której można wyodrębnić dwa podstawowe przedmioty: działalność agencji reklamowych oraz zarządzania nieruchomościami. W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wchodzą dwie nieruchomości: nieruchomość gruntowa w użytkowaniu wieczystym zabudowana budynkiem, z którym związane są umowy najmu lokali zajmowanych na cele biurowe, oraz nieruchomość gruntowa, zabudowana 3 budynkami: jeden budynek biurowy, dwa budynki użytkowe wykorzystywane dla celów produkcyjno-warsztatowo-magazynowych, z którą związane są umowy najmu nieruchomości na rzecz najemcy, który prowadzi działalność głównie produkcyjną. Wnioskodawca zamierza wnieść część swojego przedsiębiorstwa związaną z zarządzeniem nieruchomościami jako wkład niepieniężny (aport) do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w zamian za udziały tego podmiotu. Przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki będą składniki majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci:

* prawa własności lub użytkowania wieczystego dwóch zabudowanych Nieruchomości,

* prawa z umów łączących Wnioskodawcę z najemcami oraz dostawcami mediów,

* należności i zobowiązania Wnioskodawcy związane z działalnością związaną z zarządzaniem nieruchomościami,

* dokumentacja związana z nieruchomościami oraz umowami najmu czy dostawami mediów,

* środki pieniężne związane z nieruchomościami (kaucje).

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy w zakresie zarządzania nieruchomościami stanowi odrębne źródło przychodów, które to przychody są wydzielone w księgach rachunkowych na odrębnych kontach księgowych. Także koszty związane z utrzymaniem Nieruchomości w postaci amortyzacji, podatku od nieruchomości, mediów, zużycia energii, bieżących napraw i remontów itp. są wyodrębnione na kontach często z dodatkowym podziałem na poszczególne Nieruchomości, co stanowi wyodrębnienie finansowe działalności w zakresie zarządzania nieruchomościami. Od strony organizacyjnej, za zarządzanie nieruchomościami odpowiedzialny jest bezpośrednio zarząd Wnioskodawcy, któremu raportowane są odrębnie przychody i koszty działalności dotyczącej zarządzania nieruchomościami. Na tej podstawie zarząd Wnioskodawcy decyduje o ewentualnych inwestycjach czy koniecznych remontach Nieruchomości. Funkcjonalnie, działalność w zakresie zarządzania nieruchomościami jest niezależna od działalności agencji reklamowej. Działalność ta mogłaby stanowić oddzielny przedmiot działalności, gdyż nie jest uzależniona od działalności w postaci agencji reklamowych. Celem wspólników Wnioskodawcy jest wydzielenie działalności związanej z zarządzeniem nieruchomościami do spółki celowej, a pozostawienie działalności agencji reklamowych w ramach działalności Wnioskodawcy.

Ze względu na opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci części swojego przedsiębiorstwa polegającego na zarządzaniu nieruchomościami należy uznać za przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Będzie to majątek składający się zarówno ze składników materialnych, jak i niematerialnych w tym zobowiązań, umożliwiający samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w ww. zakresie. Składniki te, jak wynika z wniosku, w sensie funkcjonalnym, finansowym oraz organizacyjnym stanowią zespół służący realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

W konsekwencji, opisany przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem transakcję wniesienia ogółu składników materialnych i niematerialnych związanych z zarządzaniem nieruchomościami jako wkład niepieniężny do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy uznać za czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie podatku dochodowego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.