IPPP3/4512-216/15-2/ISZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu 17 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży składników majątku - jest prawidłowe.

W dniu 17 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży składników majątku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka A. Spółka z o.o. (dalej jako "Wnioskodawca", "Spółka") jest spółką prawa handlowego, czynnym podatnikiem podatku VAT, której główny, faktyczny i statutowy przedmiot działalności obejmuje działalność związaną z doradztwem w zakresie informatyki (działalność przeważająca) (PKD 6202Z) oraz przetwarzanie danych (PKD 6311Z).

Ponadto, zgodnie ze statutem, przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje między innymi:

* Doradztwo związane z zarządzaniem (PKD 70.2),

* Działalność portali internetowych (6312Z),

* Reklama, Badanie Rynku i Opinii Publicznej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy następujące rodzaje usług informatycznych:

* usługi obsługi dokumentów elektronicznych,

* usługi prowadzenia prac badawczo-rozwojowych w zakresie ICT,

* usługi doradztwa w zakresie pozyskania środków Unijnych,

* analizy działalności procesów biznesowych firm,

* usługi optymalizacji procesów pod względem efektywności ekonomicznej,

* usługi zarządzania procesami optymalizacyjnymi.

Wnioskodawca planuje zawrzeć ze spółką B. Spółka z o.o. (dalej jako "Nabywca", "B.") transakcję zbycia wybranych składników majątkowych (dalej "Transakcja") związanych ze świadczeniem usług obsługi dokumentów elektronicznych.

B. Sp. z o.o. jest spółką prowadzącą działalność w branży informatycznej, między innymi w obszarze usług elektronicznych zarówno na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jak i poza granicami kraju.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej B. zajmuje się sprzedażą sprzętu komputerowego oraz świadczy następujące rodzaje usług:

* usługi programistyczne,

* usługi obsługi dokumentów elektronicznych,

* usługi SFA,

* usługi serwisowe urządzeń oraz serwisu sprzętu komputerowego,

* usługi serwisu sieci,

* usługi cloud computing

* usługi kolokacji i wirtualizacji,

* usługi monitoringu zasobów i systemów.

Dzięki Transakcji z Wnioskodawcą B. będzie miało możliwość poszerzyć ofertę usług obsługi dokumentów elektronicznych.

W ramach transakcji Wnioskodawca zbędzie następujące składniki majątku swojego przedsiębiorstwa:

1. Środki trwałe (komputery 5 sztuk, monitory 9 sztuk, laptop 1 sztuka, serwery 3 sztuki), związane ze świadczeniem usług obsługi elektronicznej dokumentów.

2. Wartości niematerialne (autorskie prawa majątkowe do 2 programów komputerowych) związane ze świadczeniem usług obsługi elektronicznej dokumentów:

* E-Applications (Aplikacja do zbierania i składowania zgód elektronicznych oraz dowolnych innych wniosków, które można wypełnić przez WEB),

* Hermes (System ECM do generowania dokumentów wyjściowych).

Nabywca przejmie opisane w pkt 3 umowy z klientami Wnioskodawcy pod warunkiem, uzyskania zgody klientów na powyższe działanie.

Ponadto nastąpi przejście do Nabywcy w trybie art. 23 kodeksu pracy, 4 pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych na stanowiskach: programista analityk (2 osoby), specjalista ds. obsługi systemów informatycznych, pracownik administracyjno-biurowy, dyrektor ds. handlowych.

Wnioskodawca podpisze również z B. 2-u letnią umowę licencyjną na wykorzystanie znaku towarowego "B." w ograniczonym zakresie - w produktach - usługach obsługi elektronicznej dokumentów. Chodzi o podniesienie wiarygodności B., w zakresie przejętych umów z klientami oraz późniejszego oferowania na rynku usług elektronicznej obsługi dokumentów. Dwa lata to wystarczający okres, żeby B. wyrobiła sobie własną renomę na rynku w zakresie tych usług.

W ramach Transakcji nie zostaną zbyte żadne inne składniki, prawa majątkowe ani zobowiązania Wnioskodawcy poza składnikami majątkowymi wyszczególnionymi powyżej. W szczególności Transakcją nie będą objęte:

Po dokonaniu Transakcji, to na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowej realizacji przejętych w wyniku Transakcji umów. Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowej realizacji umów w zakresie, w jakim uzna to za konieczne i zasadne.

Przejmowani w Transakcji pracownicy nie są zorganizowani u Wnioskodawcy w żadną, wydzieloną komórkę organizacyjną jak dział, wydział czy zespół, nie posiadają również funkcjonalnych uprawnień, w szczególności do zawierania umów z klientami, ani do zaciągania zobowiązań w imieniu Spółki.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z Ustawą o Rachunkowości, w oparciu o zakładowy Plan Kont, w układzie rodzajowym i kalkulacyjnym rachunku kosztów.

Spółka posiada część kont w zakładowym planie kont dedykowanych realizowanym przez Spółkę trzem projektom unijnym z unijną dotacją oraz trzy dedykowane do tych projektów rachunki bankowe, ale jest to wyłącznie ograniczone do wymogów rozliczania projektów unijnych.

Sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa Spółki nie pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych rodzajów usług realizowanych przez Wnioskodawcę, w tym usług obsługi dokumentów elektronicznych. Nie jest to możliwe nawet na potrzeby raportowania, gdyż Spółka nie prowadzi również ewidencji zarządczej opartej na centrach kosztów i zysków (MPK). Budżet Spółki jest sporządzany na poziomie zagregowanym dla całości przedsiębiorstwa. Dwa rachunki bankowe, z którego pokrywane są zobowiązania i na które wpływają przychody Spółki są wspólne dla całości Spółki, jak również wspólne są zewnętrzne źródła finansowania (kredyty i pożyczki).

Należy podkreślić, że nie jest intencją Wnioskodawcy ani Nabywcy nabycie całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ani jego zorganizowanej części.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zawarcie Transakcji obejmującej sprzedaż przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy wskazanych w niniejszym wniosku składników majątkowych (aktywów) oraz przejście zespołu pracowników należy zakwalifikować jako:

* sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), (dalej "Ustawa o VAT")

czy

* sprzedaż wybranych aktywów (towarów i usług), podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane zbycie w ramach Transakcji wybranych składników majątkowych nie będzie stanowić transakcji zakupu przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania Transakcji jako odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług - czynności opodatkowanych podatkiem VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, z zastosowaniem właściwej stawki VAT, wynikającej z Ustawy VAT dla danego typu aktywa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

* odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

* eksport towarów,

* import towarów na terytorium kraju,

* wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

* wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT rozumie się i w szczególności przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, w tym również np. przeniesienie praw do własności niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów Ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie "transakcji zbycia" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem transakcji jak właściciel, w szczególności: sprzedaż, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że może on mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (czyli do wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa własności) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy - Kodeks cywilny) lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów prawa podatkowego, rozstrzygnięcie czy przyszła Transakcja Wnioskodawcy i Nabywcy stanowić będzie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy zbycie wybranych aktywów jest istotne, gdyż w zależności od jej kwalifikacji Spółka zastosuje opodatkowanie VAT, bądź niestosowanie przepisów ustawy o VAT do Transakcji.

Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, który stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Tak więc zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest tylko sumą jego składników, lecz zorganizowanym zespołem składników. Aby uznać dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Z powyższego wynika, że status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

Powyższe trafnie określił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 17 lutego 2015 r. sygn. IBPBI/423-75/14/AB: "aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ww. ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)".

Pierwszym podstawowym warunkiem jest, aby "zorganizowana część przedsiębiorstwa" stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym koniecznie zobowiązań). W orzecznictwie sądowym oraz licznych interpretacjach organów podatkowych podkreśla się, że w przepisie definiującym "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" jest mowa o "zespole składników", a nie o "sumie składników". Takie określenie jest konsekwencją faktu, że tylko odpowiedni, kompletny zespół tych składników może tworzyć funkcjonalną całość, która będzie zdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Pierwszą przesłankę należy więc analizować ściśle z przesłanką zdolności prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, realizującej określone zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

W przypadku określania czy dany zespół składników majątkowych może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne są również zobowiązania przypisane do tego zespołu. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 8 grudnia 2011 r. sygn. IPPP3/443-1431/11-2/RD; "zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane.". Ponadto, aby dany zespół składników mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ta zorganizowana część przedsiębiorstwa musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Nie jest bowiem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe przedsiębiorstwa utworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa dopiero u nabywcy.

Wyżej opisane cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostały ugruntowane zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt sygn. akt III SA/Wa 2836/11, Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 maja 2011 r. sygn. II FSK 2222/09, Wojewódzkiego Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 listopada 2009 r., I SA/Gd 494/09; WSA w Warszawie z dnia 9 października 2009 r., III SA/Wa 674/09; WSA w Lublinie z dnia 12 października 2007 r., I SA/Lu 403/07 i inne) oraz wypowiedziach organów podatkowych (np. indywidualne interpretacje prawa podatkowego: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lipca 2013 r. sygn. ILPP1/443-378/13-2/JSK, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 2 października 2012 r. sygn. IBPB1/2/423-795/12/SD, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lipca 2011 r. sygn. IPPP1/443-710/11-2/J, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 grudnia 2012 r., sygn. ITPB3/423-551/12/DK, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 kwietnia 2013 r., sygn. ITPB3/423-100/13/DK, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lutego 2012 r., sygn. IPPB5/423-1084/11-3/DG oraz inne.

Mając na uwadze powyższe, definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy analizować w trzech płaszczyznach, tj.

Tym samym w analizowanym zdarzeniu przyszłym ustalenia wymaga, czy zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Transakcję, stanowi u Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT.

Ad. 1. Przedmiot przyszłej Transakcji a wyodrębnienie organizacyjne.

Przepisy Ustawy o VAT nie określają co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Z orzecznictwa sądów administracyjnych oraz organów podatkowych wynika natomiast, że przez wyodrębnienie organizacyjne rozumieć należy fakt, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej całego przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział, itp. (np. orzeczenie WSA w Gdańsku w wyroku z 21 listopada 2012 r., sygn. I SA/Gd 971/12).

Z kolei zgodnie z interpretacją z dnia 19 października 2010 r., sygn. IPPP1-443-808/10-4/EK Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie organizacyjne wyodrębnienie oznacza, że "zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze".

Oznacza to, że powinno być możliwe wyodrębnienie wszystkich składników dotyczących przedmiotu działalności, dla których utworzona zostanie zorganizowana część przedsiębiorstwa. Jednocześnie składniki podlegające wyodrębnieniu powinny mieć cechę zorganizowania, a mianowicie: posiadać kierownictwo dysponujące uprawnieniami do kierowania wyodrębnioną działalnością oraz zaciągania w jej imieniu zobowiązań, posiadać przydzielone aktywa niefinansowe i finansowe, wydzieloną przestrzeń organizacyjną (biurową).

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji, który będzie obejmował wskazane w opisie stanu faktycznego, następujące składniki majątku przedsiębiorstwa:

* środki trwałe (sprzęt komputerowy),

* wartości niematerialne (autorskie prawa majątkowe do 2 programów komputerowych) związane ze świadczeniem usług obsługi elektronicznej dokumentów,

* cesje umów z klientami w zakresie usług obsługi dokumentów elektronicznych (Nabywca wstąpi wprawa i obowiązki wynikające z tych umów od dnia ich nabycia),

* przejęcie w trybie art. 23 kodeksu pracy 4 pracowników Wnioskodawcy,

nie został wyodrębniony organizacyjnie w Spółce.

Zarząd Spółki Wnioskodawcy nie wprowadził wewnętrznej regulacji nadającej tym składnikom majątkowym i pracownikom charakteru samodzielnej, wydzielonej komórki organizacyjnej.

Można określić, że przekazywane w ramach Transakcji aktywa (środki trwałe i wartości niematerialne) są związane z przejmowanymi kontraktami, jednak działalność ta nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa. Wnioskodawcy. Przejmowane aktywa oraz pracownicy nie zostały w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielone do zorganizowanej komórki (działu, zespołu, oddziału) z wyznaczonym kierownictwem. Wnioskodawca zarządza realizacją usług obsługi elektronicznej dokumentów z perspektywy Spółki jako całości.

Przekazywani w ramach Transakcji pracownicy pełnią różne funkcje w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, zarówno związane z działalnością w zakresie usług obsługi elektronicznej dokumentów, jak i pozostałych usług informatycznych (informatycy) jak również funkcje związane z działalnością Spółki jako całości, w tym również w zakresie przejmowanych usług (pracownik administracyjno-biurowy, dyrektor handlowy). Wśród przejmowanych pracowników nie występuje hierarchia służbowa, nie ma również osoby, która pełniłaby funkcję kierowniczą w zakresie przejmowanych usług. Wraz z przejmowanymi pracownikami Nabywca nie przejmie powierzchni biurowej, bo nie ma w Spółce przestrzeni biurowej przypisanej wyłącznie do tych pracowników. W ramach planowanej Transakcji nie dojdzie do cesji praw i obowiązków z umowy najmu w odniesieniu do powierzchni zajmowanych zbywane przez aktywa i przekazywanych pracowników.

Ad. 2. Przedmiot przyszłej Transakcji a wyodrębnienie finansowe.

O wyodrębnieniu finansowym można mówić w przypadku, kiedy możliwe jest oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa od finansów całego przedsiębiorstwa. Odrębność finansową zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy rozpatrywać w kontekście co najmniej takiego prowadzenia ksiąg rachunkowych, który pozwalałby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

Dalszymi przesłankami wyodrębnienia finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny być:

* odrębne plany strategiczne, plany biznesowe, finansowe, budżety itp.,

* odrębne konta księgowe, czyli odrębny plan kąt, który umożliwiałby ewidencjonowanie wyłącznie transakcji realizowanych przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz stworzenia zestawienia wyodrębnionych aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów,

* odrębny rachunek bankowy lub chociażby subkonto wydzielone z rachunku przedsiębiorstwa oraz odrębne kasy fiskalne,

* wyodrębnione źródła finansowania zewnętrznego (w przypadku, kiedy spółka korzysta z zewnętrznych źródeł finansowania),

* prowadzenie rozliczeń wewnętrznych pomiędzy zorganizowaną część przedsiębiorstwa a przedsiębiorstwem, w ramach którego ta zorganizowana część działa,

* każde inne wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia.

W przypadku planowanej Transakcji nie można w ocenie Wnioskodawcy wykazać odrębności finansowej przedmiotu: planowanej Transakcji.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, działalność w zakresie świadczenia usług obsługi elektronicznej dokumentów w Spółce Wnioskodawcy:

* nie została dostatecznie wyodrębniona w ramach planu kont Wnioskodawcy,

* nie sporządza odrębnych od całości Spółki budżetów ani sprawozdań finansowych,

* Wnioskodawca nie monitoruje osiąganych wyników na tych usługach,

* nie sporządza odrębnych od całości spółki budżetów ani planów finansowych,

* nie wydzielono odrębnych dla tej działalności środków finansowych,

* nie zapewniono odrębnego finansowania zewnętrznego,

co w świetle wyżej przytoczonych przesłanek, nie spełnia nawet minimalnych wymagań dla wyodrębnienia finansowego przejmowanej działalności.

Ad. 3. Przedmiot przyszłej Transakcji a wyodrębnienie funkcjonalne

Aby uznać dany zespół składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma kryterium funkcjonalne. Zespół składników majątkowych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i powinien być spójny i kompletny - być w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinien móc w oparciu o nabyty zespół składników prowadzić działalność gospodarczą w danym zakresie, nawet w przypadku, gdyby przed nabyciem tego majątku nie posiadał żadnych innych składników majątkowych.

Konieczne jest zatem zbycie takich składników majątkowych i niemajątkowych, które stworzą możliwość funkcjonowania tego zespołu składników, jako samodzielne przedsiębiorstwo u nabywcy - chodzi o zbycie minimum środków, bez których kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe.

W ramach planowanej Transakcji Wnioskodawca przeniesie na Nabywcę wskazane w opisie stanu faktycznego środki trwałe i wartości niematerialne - stanowiące znaczną część aktywów potrzebnych do świadczenia usług obsługi elektronicznej dokumentów, jednak nie wyczerpują one definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wymienionej w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Strony Transakcji uzgodniły, że przedmiotem transakcji nie będą zobowiązania ani należności (ani handlowe, ani pozostałe) wynikające ze świadczenia przez Wnioskodawcę usług obsługi elektronicznej dokumentów, tzn. zobowiązania i należności powstałe w związku z działalnością Wnioskodawcy w tym zakresie, ujęte w bilansie Wnioskodawcy i niezapłacone/nieotrzymane do dnia sprzedaży, pozostaną po stronie Wnioskodawcy i nie będą objęte sprzedażą.

W świetle ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych oraz interpretacji organów podatkowych zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania przypisane do wyodrębnionej działalności. Takie stanowisko zaprezentował między innymi: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2010 r., nr ILPB3/423-304/10-4/EK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2010 r., nr IBPP3/443-507/10/IK, który stwierdził: "Oddział pozbawiony choćby części zobowiązań związanych z prowadzoną przez niego działalnością traci status zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie można bowiem zobowiązań ciążących na konkretnym majątku wydzielać i odrywać od tego majątku (traktować odrębnie od tego majątku)".

Ponadto przedmiotem zbycia nie będą prawa i obowiązki wynikające z wszystkich pozostałych umów Wnioskodawcy, poza umowami o świadczenie usług obsługi elektronicznej dokumentów. Po dokonaniu Transakcji, kiedy już na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowej realizacji przejętych w wyniku Transakcji umów, będzie on musiał zawrzeć nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowej realizacji umów w zakresie, w jakim uzna to za konieczne i zasadne. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca również świadczy, podobne do przejmowanych w ramach Transakcji, usługi obsługi elektronicznej dokumentów, więc posiada w ramach swojego przedsiębiorstwa zasoby w postaci składników majątku i pracowników, które pewnie wykorzysta w tym celu.

W ocenie Wnioskodawcy zbywane w ramach transakcji aktywa materialne i niematerialne, przekazywane usługi i pracownicy nie stanowią kompletnego zespółu funkcjonalnego, który mógłby funkcjonować samodzielnie i prowadzić działalność gospodarczą. Aktywa te stanowią pewną masę majątkową, która nie odznacza się jednak odrębnością wystarczającą dla samodzielnego funkcjonowania.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja w opinii Wnioskodawcy nie będzie mogła zostać uznana za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, planowana Transakcja, jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych, podlega przepisom Ustawy o VAT. Sprzedaż wyżej wymienionych składników majątku przez Wnioskodawcę stanowić będzie odpłatną dostawę towarów i usług podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych tj. według właściwych stawek podatku VAT dla dostawy poszczególnych składników majątkowych.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że z podobnym wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji, dotyczącej określenia skutków podatkowych planowanej pomiędzy stronami Transakcji w zakresie podatku od towarów i usług, wystąpi również Nabywca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 6 ustawy, stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa", zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiazań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiebiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i planuje zawrzeć transakcję zbycia wybranych składników majątkowych (Transakcja) związanych ze świadczeniem usług obsługi dokumentów elektronicznych.

Nabywca jest spółką prowadzącą działalność w branży informatycznej, między innymi w obszarze usług elektronicznych. W ramach transakcji Wnioskodawca zbędzie następujące składniki majątku swojego przedsiębiorstwa:

1. Środki trwałe (komputery 5 sztuk, monitory 9 sztuk, laptop 1 sztuka, serwery 3 sztuki), związane ze świadczeniem usług obsługi elektronicznej dokumentów.

2. Wartości niematerialne (autorskie prawa majątkowe do 2 programów komputerowych) związane ze świadczeniem usług obsługi elektronicznej dokumentów:

* E-Applications (Aplikacja do zbierania i składowania zgód elektronicznych oraz dowolnych innych wniosków, które można wypełnić przez WEB),

* Hermes (System ECM do generowania dokumentów wyjściowych).

Wnioskodawca podpisze również z B. 2-u letnią umowę licencyjną na wykorzystanie znaku towarowego "B." w ograniczonym zakresie - w produktach - usługach obsługi elektronicznej dokumentów.

Ponadto nastąpi przejście do Nabywcy w trybie art. 23 kodeksu pracy 4 pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych na stanowiskach: programista analityk (2 osoby), specjalista ds. obsługi systemów informatycznych, pracownik administracyjno-biurowy, dyrektor ds. handlowych. Przejmowani w Transakcji pracownicy nie są zorganizowani u Wnioskodawcy w żadną, wydzieloną komórkę organizacyjną jak dział, wydział czy zespół, nie posiadają również funkcjonalnych uprawnień, w szczególności do zawierania umów z klientami, ani do zaciągania zobowiązań w imieniu Spółki.

W ramach Transakcji nie zostaną zbyte żadne inne składniki, prawa majątkowe ani zobowiązania Wnioskodawcy poza składnikami majątkowymi wyszczególnionymi powyżej. W szczególności Transakcją nie będą objęte:

Po dokonaniu Transakcji, to na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowej realizacji przejętych w wyniku Transakcji umów. Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowej realizacji umów w zakresie, w jakim uzna to za konieczne i zasadne.

Sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa Spółki nie pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych rodzajów usług realizowanych przez Wnioskodawcę, w tym usług obsługi dokumentów elektronicznych. Nie jest to możliwe nawet na potrzeby raportowania, gdyż Spółka nie prowadzi również ewidencji zarządczej opartej na centrach kosztów i zysków (MPK). Budżet Spółki jest sporządzany na poziomie zagregowanym dla całości przedsiębiorstwa. Dwa rachunki bankowe oraz zewnętrzne źródła finansowania (kredyty i pożyczki), są wspólne dla całości Spółki.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 23 (1) § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. 2014.1502 z późn. zm.) w razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy, z zastrzeżeniem przepisów § 5.

Jednakże, przeniesienie pracowników, zgodnie z art. 23 (1) § 1 Kodeksu pracy, nie jest tożsame ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie niewątpliwie nie dochodzi do zbycia całego przedsiębiorstwa o którym mowa w art. 55 (1) Kodeks cywilny. W ramach opisanej transakcji na Nabywcę nie przejdą tajemnice handlowe, księgi i pozostała dokumentacja handlowa, środki trwałe oraz wartości niematerialne (poza wyszczególnionymi powyżej). Prawa i obowiązki z umów najmu, umów na dostawy mediów oraz ze wszystkich pozostałych umów z dostawcami jak i prawa i obowiązki z umów z pozostałymi klientami Spółki, zobowiązania z tytułu kredytów, pożyczek, leasingu - również pozostaną przy Wnioskodawcy. Nabywca nie wejdzie w posiadanie należności i zobowiązania Wnioskodawcy oraz środków pieniężnych na rachunkach, w kasie oraz ekwiwalentów środków pieniężnych.

Tym samym zbywane składniki materialne i niematerialne oraz prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów (w tym z umów z 4 pracownikami) nie stanowią przedsiębiorstwa o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

W analizowanym przypadku poszczególne składniki majątku nie są wyodrębnione organizacyjnie i finansowo w przedsiębiorstwie Spółki. Jak wskazuje Wnioskodawca, zarządza on realizacją usług obsługi elektronicznej dokumentów z perspektywy Spółki jako całości, przy czym przejmowane aktywa oraz pracownicy nie zostały w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielone do zorganizowanej komórki (działu, zespołu, oddziału) z wyznaczonym kierownictwem. Sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa Spółki nie pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych rodzajów usług (w tym usług obsługi dokumentów elektronicznych) realizowanych przez Wnioskodawcę. Nie jest to możliwe nawet na potrzeby raportowania. Budżet Spółki również jest sporządzany dla całości przedsiębiorstwa, a prowadzone dwa rachunki bankowe oraz zewnętrzne źródła finansowania (kredyty i pożyczki), są wspólne dla całości Spółki.

Tym samym nie jest możliwym w oparciu o prowadzoną ewidencję zdarzeń gospodarczych przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań wyłącznie do zbywanych składników majątku Wnioskodawcy.

Przedmiotem transakcji sprzedaży będą tylko poszczególne składniki majątku Wnioskodawcy, tj. komputery 5 sztuk, monitory 9 sztuk, laptop 1 sztuka, serwery 3 sztuki, autorskie prawa majątkowe do 2 programów komputerowych oraz 21 umów z klientami w zakresie usług obsługi dokumentów elektronicznych. Ponadto nastąpi przejście do Nabywcy w trybie art. 23 kodeksu pracy 4 pracowników Wnioskodawcy. Przy czym, jak wskazał Wnioskodawca przekazywani w ramach Transakcji pracownicy pełnią różne funkcje w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, a wśród przejmowanych pracowników nie występuje hierarchia służbowa, nie ma również osoby, która pełniłaby funkcję kierowniczą w zakresie przejmowanych usług.

W konsekwencji stanowiące przedmiot przyszłej transakcji składniki majątkowe nie będą posiadały zdolności do realizowania tylko i wyłącznie za ich pomocą określonych zadań gospodarczych, którym służą w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą zobowiązania ani należności (ani handlowe, ani pozostałe) wynikające ze świadczenia przez Wnioskodawcę usług obsługi elektronicznej dokumentów, tzn. zobowiązania i należności powstałe w związku z działalnością Wnioskodawcy w tym zakresie, ujęte w bilansie Wnioskodawcy i niezapłacone/nieotrzymane do dnia sprzedaży, pozostaną po stronie Wnioskodawcy i nie będą objęte sprzedażą. Przedmiotem zbycia nie będą również prawa i obowiązki wynikające z wszystkich pozostałych umów Wnioskodawcy, poza 21 umowami o świadczenie usług obsługi elektronicznej dokumentów. Również środki pieniężne na rachunkach i w kasie oraz ekwiwalenty środków pieniężnych pozostaną po stronie Wnioskodawcy.

Zatem, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zbywane w rama transakcji aktywa materialne i niematerialne, przekazywane usługi i pracownicy nie stanowią kompletnego zespołu funkcjonalnego, który mógłby funkcjonować samodzielnie i prowadzić działalność gospodarczą. Aktywa te stanowią pewną masę majątkową, która nie odznacza się jednak odrębnością wystarczającą dla samodzielnego funkcjonowania.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Do planowanej transakcji zbycia opisanych składników majątku Spółki, będą miały zastosowanie ogólne zasady dotyczące opodatkowania tej transakcji podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.