IPPP3/4512-125/16-2/WH - Zastosowanie zwolnienia dla najmu garażu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2016 r. (data wpływu 17 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla najmu garażu - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla najmu garażu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej również Spółka) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera umowy, na podstawie których wynajmuje na cele mieszkaniowe posiadane nieruchomości o charakterze mieszkaniowym wraz z przynależącymi do nich pomieszczeniami, takimi jak np. pomieszczenia gospodarcze, komórki, garaże.

W zależności od stanu prawnego wynajmowanej nieruchomości, garaż może mieć odrębną od lokalu księgę wieczystą bądź nie.

Co do zasady, w umowie zawartej z Najemcą, czynsz z tytułu najmu tych pomieszczeń określony jest odrębnie od czynszu za najem lokalu. W treści umowy znajduje się oświadczenie Najemcy o wynajmowaniu lokalu na celu mieszkaniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy najem garażu jako pomieszczenia przynależnego do lokalu mieszkalnego, do którego zastosowanie znajduje zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, korzysta również z tego zwolnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie w art. 43 ustawy o VAT ustawodawca zawarł katalog towarów oraz usług, w przypadku dostawy lub świadczenia których, zastosowanie znajduje zwolnienie z opodatkowania. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. W związku z brakiem w przedmiotowej ustawie definicji nieruchomości o charakterze mieszkalnym, należy w tym przypadku odnieść się do przepisów ustawy dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), która w art. 2 pkt 2 określa co należy rozumieć pod pojęciem lokalu mieszkalnego. Zgodnie z tym przepisem samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Do lokalu, w myśl art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

W myśl powyższych przepisów garaż stanowi część składową lokalu mieszkalnego, i tym samym w przypadku jego najmu wraz z lokalem o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe, Spółka ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Należy zauważyć, iż w takim przypadku wynajem garażu jest z reguły konsekwencją wynajmu lokalu na cele mieszkaniowe. Najem garażu, analogicznie jak w przypadku piwnicy czy komórki spełnia niejako funkcję uzupełniającą do najmu lokalu mieszkalnego. Najemca nie byłby bowiem co do zasady zainteresowany wynajmem garażu bez wynajęcia lokalu mieszkalnego. W praktyce garaż służy bowiem do przechowywania samochodu oraz innych rzeczy niezbędnych do codziennego użytku. Dodatkowo, często Najemca nie zdecydowałby się wynająć lokalu na cele mieszkaniowe, gdyby brak było możliwości wynajęcia pomieszczenia przynależnego jakim jest garaż.

Biorąc pod uwagę powyższe, brak jest podstaw to odmiennego traktowania pod względem podatkowym w przypadku najmu wraz z lokalem mieszkalnym przeznaczonym na cele mieszkaniowe, pomieszczenia przynależnego jakim jest garaż od komórki, piwnicy czy strychu, w stosunku do których zastosowanie znajduje art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, na co niejednokrotnie wskazywały organy podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeksu cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym - jak wynika z § 2 tego samego artykułu - czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. Zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Podstawowa stawka podatku - na mocy art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z ww. przepisu wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają definicji zarówno lokalu mieszkalnego, pomieszczeń pomocniczych oraz lokalu użytkowego.

Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015., poz. 1892). Zgodnie z nim samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Jednocześnie Minister Infrastruktury w § 3 pkt 14 rozporządzenia z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1422) określił, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Ponadto zgodnie z objaśnieniami zawartymi w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Z powyższego wynika, iż dodatkowe pomieszczenia, np pomieszczenia wózkowni, piwnic, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenia gospodarcze lokalu mieszkalnego, służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, przeznaczone do przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu.

Natomiast garaż, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego. Zatem należy uznać, że stanowi lokal użytkowy. W związku z powyższym, garaż nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia pomocniczego służącego bezpośredniemu zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera umowy, na podstawie których wynajmuje na cele mieszkaniowe posiadane nieruchomości o charakterze mieszkaniowym wraz z przynależącymi do nich pomieszczeniami, takimi jak np. pomieszczenia gospodarcze, komórki, garaże. W zależności od stanu prawnego wynajmowanej nieruchomości, garaż może mieć odrębną od lokalu księgę wieczystą bądź nie. Wnioskodawca wskazał, że co do zasady w umowie zawartej z Najemcą, czynsz z tytułu najmu tych pomieszczeń określony jest odrębnie od czynszu za najem lokalu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla najmu garażu.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dotyczy usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkaniowym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie "wyłącznie" w sposób oczywisty wskazuje, że zwolnienie dotyczy tylko tych nieruchomości, które są wynajmowane na cele mieszkaniowe. W przypadku świadczenia usług najmu garażu nie jest spełniona przesłanka stanowiąca o charakterze wynajmowanej nieruchomości. Garaż nie jest lokalem o charakterze mieszkalnym lecz lokalem o charakterze użytkowym, służącym, co do zasady, do przechowywania pojazdu. Garaż nie stanowi również pomieszczenia pomocniczego oraz gospodarczego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

W konsekwencji najem garażu należy opodatkować stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.