IPPP3/4512-103/16-4/KT - Ustalenie stawki podatku dla importu oraz krajowej sprzedaży odpadów browarnianych i gorzelnianych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2016 r. (data wpływu 11 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 13 kwietnia 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 8 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla importu oraz krajowej sprzedaży odpadów browarnianych i gorzelnianych - jest prawidłowe.

W dniu 11 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla importu oraz krajowej sprzedaży odpadów browarnianych i gorzelnianych. Wniosek uzupełniony został pismem złożonym w dniu 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 13 kwietnia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/4512-103/16-2/KT z dnia 8 kwietnia 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 kwietnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka rozpoczęła działalność handlową i zamierza importować z Ukrainy odpady browarniane i gorzelniane wysuszone w postaci granulek. Nazwa handlowa odpadów browarnianych to młóto browarniane i wywar gorzelniany A. Młóto browarniane jest produktem ubocznym przy produkcji piwa. Główne składniki to słód jęczmienny, jęczmień, pszenica, ryż, kukurydza, poddane procesowi warzenia. Młóto ma zastosowanie w żywieniu bydła i trzody lub do sporządzania mieszanek paszowych. Młóto browarniane jest bardzo wartościową paszą białkową zawierającą mikro i makroelementy, witaminy oraz aminokwasy.

Natomiast wywar gorzelniany A. jest to podestylacyjny susz zbożowy, który powstaje po wysuszeniu wywaru, będącego produktem ubocznym w procesie produkcji browarniczej. Wywar A. jest surowcem paszowym o charakterze białkowo energetycznym i ma zastosowanie w żywieniu wszystkich grup zwierząt. Jest też stosowany do sporządzania mieszanek paszowych.

Obydwa te produkty można zakwalifikować pod symbolem 10.91.10.0 PKWiU jako gotowe pasze dla zwierząt hodowlanych. Sprowadzone produkty będą sprzedawane bez jakiegokolwiek przerobu jako gotowa pasza dla zwierząt gospodarskich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Jaką stawkę VAT powinna płacić Spółka przy odprawie celnej sprowadzając z Ukrainy wywar gorzelniany suchy granulowany i młóto browarniane.

2. Czy prawidłowo Spółka będzie postępować stosując stawkę 8% VAT przy sprzedaży młóta browarnianego i wywaru gorzelnianego A. jako gotowych pasz dla zwierząt.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Spółka będzie sprowadzała z Ukrainy odpady browarniane i gorzelniane, na fakturach zakupu będzie figurowała nazwa towaru: młóto browarniane i wywar gorzelniany suchy granulowany. Sprowadzony towar według kodu CN sklasyfikowany jest pod symbolem 23 03 30 00, tj. pozostałości i odpady przemysłu spożywczego.

Spółka uważa, że sprowadzone towary, tj. młóto browarniane i wywar gorzelniany suchy granulowany, należy zakwalifikować według PKWiU pod symbolem 11.05.20.0 pozostałości i odpady browarne i gorzelniane - wyłącznie wywar.

Obydwa produkty powstają w procesie destylacji alkoholu jako wywar browarniany i gorzelniany. Następnie w dalszym etapie produkcji wywar gorzelniany lub browarniany podlega suszeniu i w postaci granulatu zostaje sprzedawany.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka uważa za zasadne sklasyfikowanie młóta browarnianego i wywaru gorzelnianego pod symbolem PKWiU 11.05.20.0, ponieważ dokonuje zakupu tych produktów jako odpadów browarnianych i gorzelnianych.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz pozycją 51 załącznika nr 3 do ustawy, stawka podatku VAT dotycząca pozostałości i odpadów browarnych i gorzelnianych - wyłącznie wywar wynosi 8%. Tym samym, sprowadzając z Ukrainy młóto browarniane i wywar gorzelniany Spółka ma prawo do zastosowania w zgłoszeniu celnym stawki VAT w wysokości 8%.

Stanowisko Spółki potwierdza również interpretacja z dnia 20 sierpnia 2013 r. nr IPPP3/443-466/13-2/k.c., która została wydana w podobnej sprawie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Ad. 2)

Młóto browarniane i wywar gorzelniany A. po opuszczeniu gorzelni, browarni jako odpady znajdują zastosowanie jako gotowe pasze dla zwierząt. Poszukiwane są ze względu na dobre źródło energii i białka. Wymienione produkty nie są wykorzystywane w żaden inny sposób. Jedynym ich przeznaczeniem jest karmienie zwierząt hodowlanych i gospodarskich. Dlatego też na dalszym etapie dystrybucji nie występują już jako odpady browarniane, gorzelniane lecz jako gotowe pasze dla zwierząt i mogą zostać sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 10.91.10.0.

Młóto browarniane i wywar gorzelniany będą sprzedawane bez żadnego przerobu jako gotowe do spożycia pasze dla zwierząt gospodarskich i hodowlanych.

W załączniku nr 3 do ustawy, który stanowi wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 49 pod symbolem PKWiU 10.91 wymienione zostały gotowe pasze dla zwierząt gospodarskich.

Przedstawiony stan faktyczny i opis produktów, którymi zamierzamy handlować spełniają wszystkie warunki określone w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i załącznika nr 3 poz. 49. Biorąc pod uwagę powyższe Spółka uważa, że ma prawo do zastosownia 8% stawki VAT na sprzedawane odpady browarniane i gorzelniane jako gotowe pasze dla zwierząt.

Takie samo stanowisko w podobnej sprawie zajał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 października 2014 r. nr IPPP3/443-784/14-4/RD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez import towarów - stosownie do art. 2 pkt 7 ustawy - rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Trzeba też wskazać, że stosownie do Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, środka trwałego lub obiektu budowlanego zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie ustawodawca przewidział obniżone stawki oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 51 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymieniono objęte symbolem PKWiU ex 11.05.20.0 - Pozostałości i odpady browarniane i gorzelniane - wyłącznie wywar.

Stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy, przez "PKWiU ex" rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce - nazwa towaru lub usługi. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie bądź wyłączenie dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania - konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Należy jednak zauważyć, że stawka podatku 8% na podstawie ww. załącznik nr 3 do ustawy (w związku z art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy) ma zastosowanie do sprzedaży wymienionych w nim towarów i usług dokonywanej na terytorium kraju.

Natomiast w art. 41 ust. 15 ustawy wskazano, że minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, do celów poboru podatku w imporcie, wykaz towarów wymienionych w załącznikach nr 3 i 10 do ustawy w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN).

Na podstawie powyższej delegacji ustawowej, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 22 grudnia 2011 r. w sprawie wykazów towarów do celów poboru podatku od towarów i usług w imporcie (Dz. U. z 2014 r. poz. 743), zwane dalej rozporządzeniem, w którym określił wykazy towarów wymienionych w załącznikach nr 3 i 10 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), stanowiące odpowiednio załączniki do nr 1 i 2 do tego rozporządzenia.

W załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia "Wykaz towarów, których import objęty jest stawką podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług" wymieniono m.in. w poz. 181 pod symbolem CN *2303 30 00 - Pozostałości i odpady browarnicze i gorzelniane - wyłącznie wywar.

Z treści wniosku wynika, że Spółka zamierza importować z Ukrainy odpady browarniane i gorzelniane wysuszone w postaci granulek. Nazwa handlowa odpadów browarnianych to "młóto browarniane" i "wywar gorzelniany A.". Młóto browarniane jest produktem ubocznym przy produkcji piwa. Główne składniki to słód jęczmienny, jęczmień, pszenica, ryż, kukurydza, poddane procesowi warzenia. Młóto ma zastosowanie w żywieniu bydła i trzody lub do sporządzania mieszanek paszowych, jest bowiem wartościową paszą białkową zawierającą mikro i makroelementy, witaminy oraz aminokwasy. Natomiast wywar gorzelniany A. jest to podestylacyjny susz zbożowy, który powstaje po wysuszeniu wywaru, będącego produktem ubocznym w procesie produkcji browarniczej. Wywar A. jest również surowcem paszowym o charakterze białkowo energetycznym i ma zastosowanie w żywieniu wszystkich grup zwierząt.

Obydwa produkty powstają w procesie destylacji alkoholu jako wywar browarniany i gorzelniany. Następnie w dalszym etapie produkcji wywar gorzelniany lub browarniany podlega suszeniu i w postaci granulatu jest sprzedawany.

Na fakturach zakupu będzie figurowała nazwa towaru: młóto browarniane i wywar gorzelniany suchy granulowany. Spółka wskazała, że sprowadzany towar według kodu CN sklasyfikowany jest pod symbolem 23 03 30 00. Natomiast według klasyfikacji PKWiU Spółka zalicza ww. importowane towary do grupowania 11.05.20.0 "pozostałości i odpady browarne i gorzelniane - wyłącznie wywar".

Z powołanych wyżej przepisów prawa wynika, że 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie do importu produktów bedących "pozostałościami i odpadami browarniczymi i gorzelnianymi - wyłącznie wywar", oznaczonych kodem CN 2303 30 00 i znajdujących się w ww. "Wykazie towarów, których import objęty jest stawką podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług".

Pojęcie "wywar" - według słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 1193, kol. 1) - oznacza w gorzelnictwie: pozostałość po oddestylowaniu alkoholu z przefermentowanej brzeczki; używana jako pasza dla bydła.

Jak wskazał Wnioskodawca, obydwa ww. produkty, tj. młóto browarniane i wywar gorzelniany A., powstają w procesie destylacji alkoholu jako wywar browarniany i gorzelniany i mieszczą się w klasyfikacji CN 2303 30 00.

Mając na uwadze przedstawioną sprawę, w oparciu o obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że do importu stanowiących przedmiot zapytania produktów, będących - zgodnie z zawartym we wniosku opisem - wywarami powstałymi w procesie destylacji alkoholu jako odpady browarniane i gorzelniane, oznaczonych kodem CN 2303 30 00 wymienionym w pozycji 181 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2011 r., Spółka ma prawo stosować stawkę podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objetym pytaniem nr 1 uznaje się za prawidłowe, jednakże w oparciu o inną podstawę prawną.

Spółka wskazała ponadto, że ww. sprowadzone produkty będzie sprzedawała na terytorium kraju bez żadnego przerobu jako jako gotową paszę dla zwierząt gospodarskich, klasyfikując je pod symbolem PKWiU 10.91.10.0.

Jak wynika bowiem z wniosku, młóto browarniane i wywar gorzelniany A. po opuszczeniu gorzelni/ browarni jako odpady znajdują zastosowanie jako gotowe pasze dla zwierząt (ze względu na dobre źródło energii i białka) i nie są wykorzystywane w żaden inny sposób. Jedynym ich przeznaczeniem jest karmienie zwierząt hodowlanych i gospodarskich. Dlatego też na dalszym etapie dystrybucji nie występują już jako odpady browarniane/ gorzelniane, lecz jako gotowe pasze dla zwierząt i mogą być klasyfikowane wg PKWiU 10.91.10.0.

W niniejszej sprawie podkreślenia wymaga, że najważniejszym elementem pozwalającym stwierdzić, jaką należy zastosować stawkę podatku VAT, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towarów wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Przy czym istotne jest, że to Wnioskodawca jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 49 zostały wymienione towary zgrupowane pod symbolem PKWiU 10.91 - Gotowe pasze dla zwierząt gospodarskich.

Tym samym, sprzedaż towaru w postaci młóta browarnianego oraz wywaru gorzelnianego A., jako gotowej paszy dla zwierząt gospodarskich, zaklasyfikowanego do grupowania PKWiU 10.91.10.0, będzie opodatkowana 8% stawką podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, w związku z poz. 49 załącznika nr 3 do tej ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objetym pytaniem nr 2 również jest prawidłowe.

Należy podkreślić, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja wydana została wyłącznie w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, którego elementem jest wskazana przez Spółkę klasyfikacja produktów, będących przedmiotem zapytania.

Wydana interpretacja nie rozstrzyga zatem kwestii poprawności przedstawionej we wniosku klasyfikacji opisanych wyrobów według PKWiU oraz nomenklatury CN. Analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji towarów do właściwego grupowania statystycznego nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Minister Finansów nie jest więc uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego, w związku z czym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowania wskazane w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.