IPPP3/443-982/11-2/LK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia (data nadania 12 lipca 2011 r.) (data wpływu 14 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości anulowania wystawionych faktur VAT - jest prawidłowe.

W dniu 14 lipca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości anulowania wystawionych faktur VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A (zwana dalej Spółką lub Podatnikiem) prowadzi działalność budowlaną. W dniu 18 listopada 2010 r., Spółka wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z wnioskiem o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, dotyczącą możliwości anulowania faktur. Przedstawiony we wniosku stan faktyczny odnosił się do sytuacji, gdy sporządzono fakturę, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży, w szczególności dotyczy czynności która nie doszła do skutku lub wskazuje jako nabywcę podmiot nie będący stroną transakcji. W interpretacji z dnia 17 lutego 2011 r. nr sygn. IPPP3/443-1124/10-4/JF organ podatkowy potwierdził, że Spółka ma prawo anulować taką fakturę, stosując opisaną we wniosku procedurę, bez potrzeby wystawiania nabywcy faktury korygującej.

W niniejszym wniosku pragniemy przedstawić inne przypadki, sporadycznie mające miejsce w Spółce, w wyniku których omyłkowo sporządzono nieprawidłowe faktury, o które mogłaby zostać rozszerzona funkcjonująca w Spółce procedura anulowania faktur sprzedaży. Owe nieprawidłowości zwykle są wynikiem błędu technicznego systemu finansowo-księgowego lub pracownika i skutkują wygenerowaniem w systemie i wydrukowaniem (albo wyłącznie wygenerowaniem)

faktury zawierającej błędy, np. w:

* cenie za usługi/towary,

* ilości sprzedanych towarów/zakresie wykonanych usług,

* danych nabywcy,

* nazwie towaru lub usługi.

Przy czym Spółka zaznacza, iż warunkiem zastosowania procedury anulowania jest niewprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Spółka przyjmuje, że faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego, gdy zarówno oryginał jak i kopia faktury znajduje się w jej posiadaniu. Obejmuje to, zatem także przypadki wysłania faktury do osoby wskazanej jako nabywca, który następnie dokonał jej zwrotu bez wprowadzenia do ksiąg (nie uwzględnił w ewidencji).

Na techniczną czynność anulowania faktury składają się;

Spółka podkreśla, że procedura anulowania powinna być traktowana w sposób wyjątkowy i wykorzystywana tylko w przypadkach zaistnienia takiej konieczności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka wnosi o potwierdzenie czy ma prawo anulować omyłkowo - wskutek błędu technicznego systemu finansowo-księgowego lub pracownika - wygenerowane (i wydrukowane) faktury, które nie Zostały wprowadzone do obrotu prawnego, stosując przedstawioną procedurę, bez potrzeby wystawiania nabywcom faktur korygujących.

Zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy zaznaczyć, iż przepisy podatkowe nie regulują wprost zasad anulowania faktur. Mimo to kwestia anulowania faktur wymuszona przez sytuacje gospodarcze została potwierdzona i zaakceptowana przez orzecznictwo sądowe, organy podatkowe oraz przez doktrynę. Dopuszczalność anulowania faktur potwierdziło m.in. Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia S czerwca 1996 r. (Nr PPl-7201-220/95/ER). Ponadto NSA w wyroku z dnia 19 grudnia 2000 r. (III SA 171/99) stwierdził, że możliwość anulowania faktur (rachunków uproszczonych), mimo, że nie jest dopuszczona wyraźnie przez ustawę o VAT należy zaaprobować jako praktyczną i realną drogę wycofania się podatnika z błędnego wystawienia dokumentu rozliczeniowego. Jednak powinna ona dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych (faktur, rachunków uproszczonych), które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego. W ocenie Spółki, w sytuacji gdy na skutek błędu technicznego systemu lub pracownika sporządzone faktury zawierają nieprawidłowości, takie jak błędna kwota, nazwa towaru, czy dane nabywcy, należy opowiedzieć się za dopuszczalnością anulowania. Aby jednak dokonać anulowania konieczne jest, aby faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego, tj. zagwarantowanie, że zarówno oryginał, jak i jej kopia były w posiadaniu Podatnika. W opinii Spółki obejmuje to zatem także przypadki wysłania faktury do osoby wskazanej jako nabywca, który następnie dokonał jej zwrotu bez wprowadzenia do ksiąg (nie uwzględnił w ewidencji). Za taką interpretacją opowiedział się np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2009 r., sygn. nr IPPP1/443-509/09-2/AP. Zgodnie z art. 106 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.; zwana dalej ustawą o VAT), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Z powyższego wynika, że do uznania danej faktury za wystawioną w świetle art. 106 ustawy o VAT poza jej sporządzeniem (wygenerowaniem przez system i wydrukowaniem) konieczne jest również wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Ponadto tak sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego faktura - nie będąca tym samym fakturą VAT w rozumieniu art. 106 ustawy o VAT - nie może być potraktowana jako tzw. "faktura pusta" o której stanowi art. 108 ustawy o VAT.

Z kolei z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) wynika, że podstawową formą korygowania faktury jest-w myśl § 13 i § 14 - wystawienie faktury korygującej, a w niektórych przypadkach zgodnie z § 15 cyt. rozporządzenia - noty korygującej.

Należy jednak zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie przedstawionym w interpretacji z dnia 25 listopada 2010 r. sygn. IPPP1-443-1044/10-2/IGo, iż generalna zasada dotycząca korygowania danych zawartych w fakturze polegająca na wystawieniu faktury korygującej dotyczy sytuacji gdy faktura korygowana została wprowadzona do obrotu prawnego (jest w posiadaniu nabywcy), dokumentuje faktycznie dokonane czynności a po jej wystawieniu wystąpiły okoliczności o których mowa we wskazanych wyżej przepisach rozporządzenia.

Tym samym w naszej opinii jeśli faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego nie ma prawnej możliwości dokonania jej korekty poprzez wystawienie faktury korygującej. Praktyczną możliwością anulowania takich dokumentów jest ich przekreślenie, umieszczenie odpowiedniej adnotacji uniemożliwiającej ich powtórne wykorzystanie (o ile takie dokumenty zostały wydrukowane) oraz dokonanie w razie konieczności stosownego storna w rejestrze VAT.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że sporządzenie faktury, która nie została wprowadzona do obrotu prawnego skutkuje tym że nie można jej traktować jak faktury w rozumieniu art. 106 ustawy o VAT W konsekwencji oznacza to że nieprawidłowo sporządzone faktury, które nie zostały wprowadzone do obrotu prawnego mogą podlegać operacji anulowania, jako praktycznej drodze wycofania się Podatnika z błędnego wystawienia dokumentu rozliczeniowego (bez potrzeby wystawiania faktur korygujących).

Do podobnych wniosków doszedł Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w cytowanej wyżej interpretacji z dnia 25 listopada 2010 r. stwierdził, iż w analizowanych przypadkach, tj. gdy faktury nie zostały wysłane, gdy zostały wysłane, ale nie odebrane oraz gdy zostały wysłane odebrane a następnie odesłane przez kontrahentów nie doszło do zrealizowania transakcji Zainteresowany wprawdzie sporządził faktury VAT jednak nie zostały one wprowadzone do obrotu prawnego. Ponadto z przedstawionych przez Podatnika okoliczności wynika iż jest On w posiadaniu zarówno oryginału jak i kopii przedmiotowych faktur VAT Zatem stwierdzić należy iż Zainteresowany ma prawo do anulowania przedmiotowych faktur.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 i ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Powyższe przepisy stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Jak wynika z przytoczonych przepisów, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki). Wystawienie faktury należy rozumieć, jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Faktura VAT, jedynie sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego (faktura anulowana), nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu wyżej cytowanego przepisu prawnego i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji anulowania faktury VAT podatnik nie wykazuje wartości w niej zawartych w deklaracji VAT.

Z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.) wynika że podstawową formą korygowania faktury jest - w myśl § 13 i § 14 - wystawienie faktury korygującej, a w niektórych przypadkach zgodnie z § 15 cyt. rozporządzenia - noty korygującej.

Zatem generalna zasada dotycząca korygowania danych zawartych w fakturze polega na wystawieniu faktury korygującej. Podkreślić jednak należy, że dotyczy to sytuacji, gdy faktura została wprowadzona do obrotu prawnego (jest w posiadaniu nabywcy), dokumentuje faktycznie dokonane czynności, a po jej wystawieniu wystąpiły okoliczności, o których mowa we wskazanych wyżej przepisach rozporządzenia.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur. W praktyce jednak - w drodze wyjątku - jest dopuszczalne anulowanie faktury, sprowadzające się do przekreślenia oryginału i kopii faktury oraz dokonaniu na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż zdarzają się sytuacje sporadycznie mające miejsce w Spółce, w wyniku których omyłkowo sporządzono nieprawidłowe faktury, o które mogłaby zostać rozszerzona funkcjonująca w Spółce procedura anulowania faktur sprzedaży. Owe nieprawidłowości zwykle są wynikiem błędu technicznego systemu finansowo-księgowego lub pracownika i skutkują wygenerowaniem w systemie i wydrukowaniem (albo wyłącznie wygenerowaniem)

faktury zawierają błędy, np. w:

* cenie za usługi/towary,

* ilości sprzedanych towarów/zakresie wykonanych usług,

* danych nabywcy,

* nazwie towaru lub usługi.

Spółka wskazuje, że faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego, gdyż zarówno oryginał jak i kopia faktury znajduje się w jej posiadaniu. Obejmuje to, także przypadki wysłania faktury do osoby wskazanej, jako nabywca, który następnie dokonał jej zwrotu bez wprowadzenia do ksiąg (nie uwzględnił w ewidencji).

Wątpliwość Spółki budzi możliwość anulowania omyłkowo wygenerowanych (i wydrukowanych) faktur, które nie zostały wprowadzone do obrotu prawnego, bez potrzeby wystawiania nabywcom faktur korygujących.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w analizowanych przypadkach, tj. gdy faktury nie zostały wysłane, bądź gdy zostały wysłane, odebrane, a następnie odesłane przez kontrahentów bez wprowadzenia do ksiąg, nie doszło do zrealizowania transakcji. Spółka wprawdzie sporządziła faktury VAT, jednak nie zostały one wprowadzone do obrotu prawnego. Ponadto z przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności wynika, iż jest On w posiadaniu zarówno oryginału jak i kopii przedmiotowych faktur VAT. Zatem stwierdzić należy, iż Wnioskodawca ma prawo do anulowania przedmiotowych faktur. Anulowanie powinno odbyć się poprzez opatrzenie faktur VAT odpowiednią adnotacją o przyczynie i okolicznościach anulowania i pozostawienie ich w dokumentacji podatkowej, bez konieczności wprowadzania ich do ewidencji i wykazywania wynikających z nich kwot w deklaracji VAT.

Ponadto należy zaznaczyć, iż anulowanie faktury VAT powinno być traktowane w sposób wyjątkowy i wykorzystywane tylko w przypadku zaistnienia takiej konieczności. Tym samym Podatnik powinien dołożyć należytej staranności przy dokumentowaniu zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.