IPPP3/443-946/09-3/MM - Obowiązek dokonania korekty podatku VAT naliczonego w związku z wniesieniem aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki prawa handlowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2009 r. (data wpływu 29 października 2009 r.), uzupełnione pismem z dnia 23 grudnia 2009 r. (data wpływu 28 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z wniesieniem przedsiębiorstwa aportem do spółki prawa handlowego - jest prawidłowe.

W dniu 10 września 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z wniesieniem przedsiębiorstwa aportem do spółki prawa handlowego. Wniosek zawierał braki w przedstawionym w zdarzeniu przyszłym, a mianowicie Wnioskodawca nie wskazał, co jest przedmiotem działalności gospodarczej, jaki profil działalności ma podjąć Spółka z o.o., a także jaki składniki przedsiębiorstwa będą wniesione aportem do Spółki. W związku z powyższym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 14 grudnia 2009 r. Nr IPPP3/443-946/09-2/CS wezwał Wnioskodawcę w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszego wezwania do uzupełnienia wniosku w powyższym zakresie. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Do nowopowstałej spółki Sp. z o.o. wniesiona zostanie w formie aportu całość przedsiębiorstwa prowadzonego pod firmą Zakład Usługowo-Produkcyjny.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest przemysł wytwórczy. Firma zajmuje się produkcją zamków, zacisków i systemów zamykania przede wszystkim dla przemysłu energo-elektrycznego i gazowniczego.

Nowo powstała Spółka z o.o. będzie kontynuatorem dotychczasowej działalności (w dalszym ciągu produkcja ww. wyrobów).

Do nowej Spółki z o.o. będzie wniesiony aport w postaci całego przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, a w szczególności:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle tak opisanego stanu faktycznego, Spółka z o.o. prowadząca wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, do której wniesiony zostanie przez Wnioskodawcę aport w formie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ma obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy

W przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku wniesienia aportem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa samodzielnie sporządzającego bilans, obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału). Z przedmiotowej sytuacji wynika, iż całość prowadzonego przedsiębiorstwa zostanie wniesiona w formie aportu do spółki z o.o. Czynność wniesienia aportem całego przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej jest formą zbycia przedsiębiorstwa o której mowa w art. 6 pkt 1, co ma bezpośredni wpływ na przeniesienie obowiązku korekty podatku naliczonego na nabywcę (podmiot do którego wnoszone jest aportem przedsiębiorstwo) - Decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź - Górna z dnia 15 lipca 2005 r., sygn. akt III/443-40/05/WI). Czynność powyższa nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez podatnika wnoszącego aport. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przekazanie aportem przedsiębiorstwa (w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego) do spółki z o.o. wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla wnoszącego aport z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Jednakże, czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy. Jednak w przedmiotowej sytuacji, wnoszący aport prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, to również nabywca przedsiębiorstwa (spółka z o.o.) prowadząc wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, nie jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień art. 91 ust. 9 ustawy (Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. akt ILPP2/443-614/08-6/JK z dnia 3 października 2008 r.). W konsekwencji, pomimo iż w świetle art. 91 ust. 9 ustawy przyjmujący aport jest beneficjentem praw i obowiązków zbywcy w zakresie korekty podatku VAT odliczonego, brak jest podstaw do dokonania takiej korekty, gdyż w wyniku aportu nie ulegnie zmianie przeznaczenie otrzymanych przez spółkę środków trwałych - w szczególności, przedmioty aportu będą nadal użytkowane przez Spółkę do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, wobec czego dokonanie korekty odliczonego podatku VAT byłoby nieuzasadnione. Stanowisko takie potwierdza także treść art. 5 (8) VI Dyrektywy, w świetle którego dokonanie aportu przedsiębiorstwa może być uznane za pozostające poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT wyłącznie w sytuacji, gdy otrzymujący aport jest traktowany jako następca prawny wnoszącego - interpretując ten przepis ETS uznał, że zgodnie z zasadą neutralności VAT, jego zastosowanie powinno prowadzić do dokładnie takich samych konsekwencji, niezależnie od tego czy podatek VAT byłby naliczony przez wnoszącego aport i następnie odliczony przez otrzymującego jak i w sytuacji, gdyby transakcja nie była opodatkowana VAT (wyrok w sprawie C-497/01 Z M, pkt 24), co w przedmiotowej sytuacji oznacza brak możliwości/konieczności dokonania korekty odliczonego podatku VAT przez Spółkę w związku z otrzymanym aportem. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w pisemnych interpretacjach organów podatkowych, w szczególności w postanowieniach Urzędu Skarbowego Poznań - Wilda z dnia 31 maja 2005 r., sygn. PV/443-I 22/2005 i z dnia 23 czerwca 2004 r., sygn. PV/443-48/04, w postanowieniu Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 6 maja 2005 r., sygn. PP/443-17/2/BB/05, a także w postanowieniu Urzędu Skarbowego w Lesku z dnia 14 grudnia 2005 r., sygn. US-PP-443/42/05.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej: "ustawą o VAT", w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego, dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2-10 powołanego artykułu.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z obliczoną proporcją, jest on obowiązany dokonać korekty, zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 2-9.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z treści wniosku oraz z uzupełnienia do niego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą - Zakład Usługowo-Produkcyjny. Przedmiotem działalności jest produkcja zamków, zacisków i systemów zamykania przede wszystkim dla przemysłu energo-elektrycznego i gazowniczego. Obecnie Wnioskodawca zamierza wnieść aportem całość prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa (w rozumieniu przepisu art. 55¹ Kodeksu cywilnego) do nowo powstałej spółki z o.o., której profil działalności będzie tożsamy z dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Ponadto Wnioskodawca zaznacza, iż prowadzi jedynie sprzedaż opodatkowaną i nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT. Również nabywca przedmiotowego przedsiębiorstwa (Sp. z o.o.) będzie prowadził wyłącznie sprzedaż opodatkowaną. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest to, czy w świetle tak opisanego zdarzenia przyszłego ma obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przekazanie aportem przedsiębiorstwa (w rozumieniu w art. 55¹ Kodeksu cywilnego) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie wiąże się dla wnoszącego aport z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Czynność ta nakłada na nabywcę przedsiębiorstwa obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. Jednakże, w przedmiotowej sytuacji, wnoszący aport (Wnioskodawca) prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w cyt. art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, to również nabywca przedsiębiorstwa (Spółka z o.o.), prowadząc wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, nie jest zobowiązany do dokonywania korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.