IPPP3/443-910/09-2/MPe - Opodatkowanie podatkiem VAT wniesienia przez spółkę akcyjną aportu w postaci nieruchomości do spółki komandytowej oraz prawo spółki komandytowej do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z fakturą dokumentującą transakcję wniesienia aportu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu 21 października 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonania czynności wniesienia aportem nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 21 października 2009 r. wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonania czynności wniesienia aportem nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: Spółka), która prowadzi działalność opodatkowaną VAT jest właścicielem nieruchomości. Spółka zamierza zawiązać spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową lub jawną (dalej: SpK), w której Spółka zostanie wspólnikiem. Po zawiązaniu SpK Spółka zamierza wnieść nieruchomość w formie wkładu niepieniężnego do SpK. Wartość wnoszonej przez Spółkę nieruchomości określona zostanie w umowie spółki (i/lub zmianie umowy spółki). Spółka przewiduje przy tym, że wartość rynkowa nieruchomości określona na dzień wniesienia ich do SpK będzie wyższa od wartości księgowej nieruchomości ujawnionej w księgach Spółki.

Jednocześnie, Spółka planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia aportem nieruchomości do SpK w taki sposób by wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków ("udziału"), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego udziału w odpowiedniej wartości). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

SpK zamierza wykorzystywać przedmiotową nieruchomość nabytą w drodze aportu od Spółki w działalności opodatkowanej VAT lub sprzedać nieruchomość wniesioną przez Spółkę w ramach aportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Spółki czynność wniesienia aportu do SpK w postaci nieruchomości będzie stanowiła na gruncie VAT odpłatną dostawę towarów i konsekwentnie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Jednocześnie, ze względu na status nieruchomości, bądź też ze względu na fakt złożenia przez strony czynności odpowiedniego oświadczenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego (zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT) czynność ta nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowaniu VAT.

Powyższe twierdzenie wynika z interpretacji następujących przepisów ustawy o VAT;

Spółka pragnie podkreślić, iż kwestią "odpłatności" wielokrotnie zajmował się w swoim orzecznictwie Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: ETS). Spółka pragnie wskazać m.in. wyrok ETS z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, wyrok ETS z 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 w sprawie Stastssecretaris van Financien przeciwko Cooperative AadappeIenbewaarpiaats GA, czy wyrok ETS z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 (Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise). Podsumowując wnioski płynące z orzecznictwa ETS należy stwierdzić, iż o dokonaniu danej czynności za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki wniesienie aportu w postaci nieruchomości do SpK spełnia powyższe warunki posiadając omawiany przymiot odpłatności. W szczególności w przypadku aportu:

Powyższe uwagi dotyczące uznania czynności wniesienia aportu za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług i w konsekwencji jej opodatkowania podatkiem VAT potwierdzone zostały przez Ministerstwo Finansów w broszurze zamieszczonej na stronie internetowej Ministra Finansów ("Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów). Ogólne zasady.").

Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż powyższy pogląd znajduje także potwierdzenie w interpretacjach polskich organów podatkowych. Przykładowo, zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w interpretacji nr ILPP1/443-415/08-2/MK z dnia 18 lipca 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu "z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy mamy do czynienia, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części (...), czy też grunty - czyli towary w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 6 ww. ustawy, w sytuacji gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami przez spółkę jak właściciel. Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy (...) uznać należy, że czynność wniesienia wkładu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel, a zatem stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu." Spółka pragnie podkreślić, iż stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wielu innych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe (np. interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów nr IPPP1/443-1599/08/PR z dnia 16 października 2008 r., nr IPPP1/443-1429/08-2/GD z dnia 21 października 2006 r., nr IPPP2/443-845/08/BM z dnia 20 sierpnia 2008 r., interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w imieniu Ministra Finansów nr ITPP2/443-788/08/RS z dnia 18 listopada 2008 r., nr ITPP2/443-491/08/EŁ z dnia 11 września 2008 r., nr ITPP1/443-292/08/k.m. z dnia 25 czerwca 2008 r., interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w imieniu Ministra Finansów nr IBPP2/443-50/08/RSz z dnia 20 marca 2006 r., nr IBPP1/443-105a/07/JP z dnia 20 listopada 2007 r.).

Wskazany pogląd znajduje również potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych.

Przykładowo w wyroku z dnia 7 grudnia 2006 r. syng. I SA/Ol 528/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie stwierdził, iż "zawarcie umowy spółki i wniesienie na pokrycie jej kapitału zakładowego wkładu niepieniężnego w zamian za obejmowane udziały jest specyficznym zdarzeniem prawnym i ekonomicznym. Nie na tyle jednak wyjątkowym w warunkach obrotu gospodarczego by uznać, że w przypadku gdy czynności tej dokonuje podmiot prowadzący działalność gospodarczą a więc podatnik podatku od towarów i usług a przedmiotem wkładu są towary (składniki majątku przedsiębiorstwa podatnika) używane w dotychczasowej działalności, to taka czynność nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki ponad wszelką wątpliwość oznacza przeniesienie na inny podmiot prawa własności do przedmiotu wkładu w zamian za udziały, które oprócz tego, że określają zakres praw korporacyjnych wspólnika mają określoną wartość ekonomiczną, która jest wyrażona w pieniądzu. Istnieje w takim wypadku bezpośredni związek między dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów." Konsekwentnie więc, w ocenie Spółki, czynność wniesienia aportem nieruchomości do SpK będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych (według stawek VAT przewidzianych dla przedmiotu aportu).

Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę potwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, przy czym zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się m.in. odpłatną dostawę towarów.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, czynność wniesienie aportu do SpK w postaci nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów i konsekwentnie będzie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, przez co w rezultacie Spółka zobowiązana będzie do udokumentowania omawianej transakcji sprzedaży fakturą VAT wystawioną na rzecz SpK. Jednocześnie, w związku z analizowaną transakcją Spółka zobowiązana będzie do wystawienia jednej faktury VAT dokumentującej wniesienie aportem nieruchomości do SpK, wskazującej kwotę netto omawianej transakcji oraz należny podatek VAT (niezależnie od przyjętego przez strony sposobu rozliczenia tej transakcji, gdzie wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składało się będzie w części z otrzymanego "udziału" a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu).

Ad. 2

W ocenie Spółki czynność wniesienia aportu do SpK w postaci nieruchomości będzie stanowiła dla Spółki odpłatną dostawę towarów i konsekwentnie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych (w rezultacie Spółka zobowiązana będzie do udokumentowania omawianej transakcji sprzedaży fakturą VAT wystawioną na rzecz SpK).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę fakt, iż nieruchomość nabyta przez SpK w formie wkładu niepieniężnego wniesionego przez Spółkę służyć będzie wykonywaniu przez SpK czynności opodatkowanych VAT, zdaniem Spółki, SpK przysługiwać będzie prawo do odliczenia na zasadach ogólnych podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Spółkę dokumentującej transakcję wniesienia do SpK przedmiotu aportu (tj. dostawy towarów na rzecz SpK).

Konkludując, Spółka stoi na stanowisku, że SpK uprawniona będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury VAT wystawionej przez Spółkę dokumentującej transakcję wniesienia do SpK przedmiotu aportu (tj. dostawy towarów przez Spółkę na rzecz SpK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek Zainteresowanego w części dotyczącej opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonania czynności wniesienia aportem nieruchomości. Natomiast wniosek dotyczący podstawy opodatkowania, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz dokumentowania fakturą VAT czynności wniesienia aportem nieruchomości zostanie załatwiony w odrębnej interpretacji.

Jednocześnie organ podatkowy informuje, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.