IPPP3/443-90/10-2/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2010 r. (data wpływu 28 stycznia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług dystrybucji - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług dystrybucji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka świadczy na rzecz Spółki Szwajcarskiej kompleksowe usługi dystrybucyjne polegające na obsłudze produktów I., dostarczanych do magazynu Spółki Polskiej. Zgodnie z pkt 1.1 umowy o świadczenie usług dystrybucyjnych zawartej między Spółką Polską i Spółką Szwajcarską, "Usługi obejmować będą magazynowanie, dozór i obsługę towarów, a także inne usługi mające zwykle związek z działalnością centrum dystrybucji, świadczone zgodnie z zasadami i procedurami Spółki Szwajcarskiej, szczegółowo opisanymi w załączniku 1. (...)". Zgodnie z treścią tego załącznika Spółka Polska jest zobowiązana m.in. do odbioru dostaw przychodzących, realizacji zamówień/dostaw do sklepów/klientów, obsługi przewozów tranzytowych (rozładunek, kontrola towaru, załadunek), planowania dostaw (przychodzących i wychodzących), organizowania transportu (wynajem ciężarówek, pociągów, kontenerów, itd.), planowania współpracy z firmami transportowymi, zapewnienia odpowiednich zasobów (ludzkich i technicznych) do świadczenia tych usług, optymalizacji przepływu towarów, organizacji kontroli bezpieczeństwa i ochrony zgodnie z regułami Grupy l, sortowania i utylizacji odpadów, kontroli jakości towaru, obsługi dokumentacyjnej związanej ze świadczeniem ww. usług (np. składanie deklaracji celnych, raportów itd.)

Wynagrodzenie Spółki Polskiej obliczane jest na podstawie poniesionych przez nią kosztów, powiększonych o marżę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W świetle opisanego powyżej stanu faktycznego oraz zmian zasad ustalania miejsca opodatkowania usług świadczonych na rzecz zagranicznych kontrahentów począwszy od 2010 r. powstało pytanie, czy usługi świadczone przez Spółkę Polską będą opodatkowane VAT w Polsce, czy poza granicami Polski, to jest w państwie nabywcy usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Spółkę usługi będą opodatkowane w państwie ich nabywcy.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług, w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4, oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n. Zatem począwszy od 2010 r. przepis art. 28b ustawy o VAT wprowadza zupełnie nową regułę, w stosunku do przepisów obowiązujących do końca 2010 r., czyli przewiduje miejsce opodatkowania usług w państwie ich nabywcy, chyba że zajdą wyjątki enumeratywnie wymienione w poszczególnych przepisach ustawy o VAT. Należy stwierdzić, że usługi wykonywane przez Spółkę Polską na rzecz Spółki Szwajcarskiej nie należą do żadnego z tych wyjątków, wymienionych w poszczególnych przepisach. Będą to usługi związane z obsługą produktów, które są dostarczane do polskich sklepów oraz do Czech, Węgier i Słowacji, choć ta ostatnia okoliczność, począwszy od 2010 r. nie ma znaczenia, gdyż usługi na rzeczach ruchomych, świadczone na rzecz zagranicznych podatników, są opodatkowane poza granicami Polski bez względu na to, czy ta rzecz następnie z Polski wyjedzie, czy nie. Natomiast o opodatkowaniu danych usług w Polsce zdecyduje to, czy zaistniał jeden z wyjątków wskazanych w ustawie o VAT - jeżeli nie, to wszelkie usługi świadczone na rzecz zagranicznego podatnika będą opodatkowane w państwie nabywcy usług.

Zakładając, że zagraniczny usługobiorca nie posiada miejsca prowadzenia działalności w Polsce, należy krótko omówić poszczególne wyjątki od reguły opodatkowania usług w państwie ich nabywcy oraz zbadać, czy opisane wyżej usługi należą do którejkolwiek grupy wyjątków.

Pierwszy wyjątek dotyczy usług związanych z nieruchomościami. Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT miejscem świadczenia tych usług, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Już choćby z porównania treści powyższego przepisu z czynnościami wykonywanymi przez Spółkę Polską wynika wprost, iż usługi świadczone przez Spółkę Polską nie są usługami związanymi z nieruchomościami. Przeciwnie, jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka Polska świadczy usługi na rzeczach ruchomych, związanych z obsługą cudzych (tekst jedn. nie kupionych przez Spółkę Polską) towarów. Spółka Polska świadczy kompleksowe usługi dystrybucyjne, składające się z szeregu czynności, które trzeba wykonać w związku z rzeczami ruchomymi dostarczonymi Spółce Polskiej. Za wykonanie tych czynności, związanych z obsługą powyższych towarów, Spółka Polska otrzymuje wynagrodzenie, uzależnione od poniesionych kosztów, powiększonych o marżę. Z kolei wielkość tych kosztów jest uzależniona od ilości "obsłużonych" rzeczy ruchomych (im więcej rzeczy, tym większe koszty trzeba ponieść, żeby je "obsłużyć" zgodnie z umową).

Kolejne wyjątki dotyczą usług transportu pasażerów (art. 28f ust. 1), usług wstępu na imprezy artystyczne, sportowe, targi, itd. (art. 28g ust. 1), usług restauracyjnych i cateringowych (art. 28i), usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu (art. 28j) oraz usług turystyki (art. 28n). W analizowanym stanie faktycznym powyższe przepisy nie wymagają właściwie jakiegokolwiek komentarza, gdyż usług Spółki Polskiej nie można zaliczyć do żadnej z tych kategorii usług.

Jak zatem wynika z powyższego, Spółka Polska nie świadczy usług wskazanych w przepisach art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n ustawy o VAT. Zastosowanie znajdzie więc obowiązująca od 2010 r. reguła, iż wszelkie usługi świadczone na rzecz zagranicznych podatników są opodatkowane w państwie nabywcy tych usług. Należy zwrócić uwagę, że o ile do tej pory regułą było opodatkowanie usług w miejscu ich wykonania, chyba że zaistniały wyjątki, o tyle teraz zmianie uległa sama reguła, polegająca na opodatkowaniu usług w państwie ich nabywcy. Należy też podkreślić, że powyższe przepisy ustawy o VAT zostały wprowadzone w celu implementacji zmienionych przepisów Dyrektywy 112/2006/WE, zatem interpretacji przepisów polskich należy dokonać przez pryzmat zmienionych przepisów Dyrektywy. Zgodnie zaś z art. 44 Dyrektywy "Miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej (...)". Również ten przepis nie pozostawia wątpliwości, iż zasadą jest opodatkowanie usługi w państwie siedziby nabywcy usług.

Zatem począwszy od 2010 r. ustalając miejsce opodatkowania usług należy przyjąć domniemanie, iż usługa będzie opodatkowana poza granicami Polski i tylko jednoznaczne ustalenie, że zaistniał jeden z wyjątków przewidzianych w ustawie o VAT, pozwoli na wyłączenie tej reguły - co nie zawsze musi oznaczać opodatkowanie w państwie wykonawcy usługi. Przykładowo jeżeli miejscem świadczenia usług związanych z targami i wystawami jest miejsce, w którym te usługi są faktycznie świadczone, to zorganizowanie przez Spółkę Polską targów w Niemczech i obciążenie tymi kosztami nabywcy usług np. z Czech oznaczałoby, iż nie znajdzie zastosowania reguła (opodatkowanie w Czechach, czyli w państwie nabywcy usług), ale też usługi te nie będą opodatkowane w państwie ich wykonawcy (czyli w Polsce). Będą one opodatkowane w Niemczech, mimo że ani sprzedawca ani nabywca usług nie są podatnikami w tym kraju. Powyższy przykład najlepiej obrazuje doniosłość zmian w ustalaniu miejsca opodatkowania usług i dodatkowo dowodzi, iż na dalszy plan zeszła kwestia siedziby wykonawcy usług. Od 2010 r. liczyć się będzie w pierwszej kolejności miejsce nabywcy usług, w dalszej kolejności miejsce ich faktycznego świadczenia, a nie siedziba wykonawcy usług.

W związku z powyższym Spółka prosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska, iż usługi wykonywane przez Spółkę Polską będą opodatkowane w państwie nabywcy tych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 4 ustawy, przy określaniu miejsca świadczenia usług, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Od dnia 1 stycznia 2010 r. miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 28a ustawy na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Spółka świadczy na rzecz Spółki Szwajcarskiej kompleksowe usługi dystrybucyjne polegające na obsłudze produktów I., dostarczanych do magazynu Spółki Polskiej. Zgodnie z zapisami umowy o świadczenie usług dystrybucyjnych zawartej między Wnioskodawcą i Spółką Szwajcarską, kompleksowe usługi dystrybucyjne obejmować będą m.in. takie czynności jak magazynowanie, dozór i obsługę towarów, inne usługi mające zwykle związek z działalnością centrum dystrybucji, świadczone zgodnie z zasadami i procedurami Spółki Szwajcarskiej, odbiór dostaw przychodzących, realizacji zamówień/dostaw do sklepów/klientów, obsługi przewozów tranzytowych (rozładunek, kontrola towaru, załadunek), planowania dostaw (przychodzących i wychodzących), organizowania transportu (wynajem ciężarówek, pociągów, kontenerów, itd.), planowania współpracy z firmami transportowymi, zapewnienia odpowiednich zasobów (ludzkich i technicznych) do świadczenia tych usług, optymalizacji przepływu towarów, organizacji kontroli bezpieczeństwa i ochrony zgodnie z regułami Grupy l, sortowania i utylizacji odpadów, kontroli jakości towaru, obsługi dokumentacyjnej związanej ze świadczeniem ww. usług (np. składanie deklaracji celnych, raportów itd.).

Świadczone przez Wnioskodawcę kompleksowe usługi dystrybucyjne, składające się z szeregu czynności, które trzeba wykonać w związku z rzeczami ruchomymi dostarczonymi Wnioskodawcy przez Spółką Szwajcarską nie zawierają się w wyjątkach od ogólnej zasady zawartych w przepisach art. 28b ust. 2-4 i art. 28c-28n znowelizowanej ustawy. W związku z tym dla ustalenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług zastosowanie znajdzie ogólna zasada zawarta w art. 28b ust. 1 znowelizowanej ustawy. W myśl tego przepisu miejscem świadczenia kompleksowych usług dystrybucyjnych świadczonych przez Spółkę na rzecz podatnika z siedzibą w Szwajcarii będzie miejsce, w którym usługobiorca tych usług posiada siedzibę. Tym samym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.