IPPP3/443-824/10-2/LK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2010 r. (data wpływu 25 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielenia pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 25 sierpnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielenia pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

B.... Sp. z o.o. (dalej "Spółka w lub "B...") jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy kapitałowej Br... (dalej "Br...") będącej producentem produktów leczniczych. Produkty lecznicze Br... są dystrybuowane m.in. na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ostatnim czasie, ze względu na rosnące potrzeby związane z finansowaniem swojej bieżącej działalności, spółka zawarła z innym podmiotem z grupy Br..., tj. B...I...z siedzibą w Irlandii (dalej: "B... I...l"), umowę kredytu rewolwingowego (dalej "umowa" lub "umowa kredytu rewolwingowego"), na mocy której:

* B... będzie otrzymywała pożyczki od B... I... łącznie do wysokości kwoty ustalonej w umowie;

* w przypadku jednak, gdyby Spółka posiadała niewykorzystane nadwyżki środków pieniężnych, a B... I... potrzebował dodatkowego finansowania, B...udzieli pożyczki B... I..., maksymalnie do kwoty określonej w umowie.

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, że B... jest zarejestrowanym podatnikiem dla potrzeb podatku VAT w Polsce. Jednocześnie, B... I... jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT w Irlandii.

Przedstawione poniżej pytania spółki odnoszą się do wyżej opisanego stanu faktycznego w części, w której B...będzie udzielała pożyczek na rzecz B... I....

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka stoi na stanowisku, że pożyczki udzielane przez nią spółce B... I... w ramach umowy kredytu rewolwingowego powinny być traktowane jako usługi pośrednictwa finansowego na gruncie ustawy o VAT i w związku z tym opodatkowane podatkiem VAT w miejscu siedziby usługobiorcy (tekst jedn. w Irlandii) - na gruncie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że dokonywane przez B...czynności w związku z wykonywaniem postanowień umowy kredytu rewolwingowego nie mogą być traktowane jako odpłatna dostawa towarów na gruncie polskiego podatku VAT. Jednocześnie, na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, udzielane pożyczki na rzecz B... I..., powinny być traktowane jako świadczenie usług na gruncie polskiego podatku VAT.

Konsekwentnie, zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 ustawy o VAT. Zdaniem spółki, usługi świadczone na rzecz B... I... powinny być sklasyfikowane zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie polskiej klasyfikacji wyrobów i usług, w grupowaniu 65.22.10, jako "usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym".

Na gruncie polskich przepisów VAT, podmiot udzielający pożyczki, w przypadku gdy:

* świadczy usługę udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej; i

* miejscem świadczenia takiej usługi jest Polska,

- powinien zastosować przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zwolnienie takich usług z opodatkowania.

Usługi świadczone na terytorium Polski podlegają zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem, jeżeli są wykonywane w ramach prowadzonej przez podmiot świadczący usługę działalności gospodarczej. Przez działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem spółki, za wykonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej może zostać uznana wykonana jednorazowo czynność, gdy okoliczności wskazują, że podmiot zamierza dokonywać takich czynności w sposób częstotliwy.

Takie podejście zostało potwierdzone m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2007 (sygn. I SA/WR 1688/2006), gdzie Sąd stwierdza ze podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten kto dokonuje czynności handlu produkcji świadczenia usługi także wtedy, gdy czynność taka dokonywana jest przez niego jednorazowo, lecz w tak sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności.

Tym samym, opodatkowane VAT powinny być czynności dokonane jednorazowo, które podatnik ma zamiar wykonywać wielokrotnie, w sposób częstotliwy.

Tym samym, zdaniem spółki, pożyczka udzielona przez B... na rzecz B... I... w ramach umowy kredytu rewolwingowego powinna być traktowana jako udzielona w ramach wykonywanej przez spółkę działalności gospodarczej i powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nawet w przypadku, gdyby następnie okazało się, że wyżej wymieniona czynność miała charakter jednorazowy. Takie podejście przyjęły również Organy Podatkowe - w szczególności Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie w decyzji wydanej w podobnym stanie faktycznym 16 sierpnia 2006 (sygn. IS.I/2-4361-6/06) roku stwierdził, iż pożyczkodawca - spółka prawa handlowego - udziela pożyczek sporadycznie, ze środków własnych i nie ma wyszczególnionych w zakresie swojej działalności usług pośrednictwa finansowego (wykraczają one poza zakres czynności zgłoszonych jako przedmiot działalności w krajowym rejestrze sądowym).

W świetle wskazanych przez wnioskującego - pożyczkobiorcę - wyznaczników, stwierdzić należy, że czynności odpłatnego świadczenia usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezależnie od tego, czy stanowią one przedmiot działalności, jeżeli wykonywane są w ramach samodzielnej działalności gospodarczej, w okolicznościach, o których mowa w przepisie art. 15 ust. 2 powołanej ustawy.

Jednocześnie, w celu określenia, czy i w którym z państw przedmiotowa usługa będzie opodatkowana VAT, niezbędna jest analiza przepisów ustawy o VAT w zakresie miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z ogólną zasadą, wyrażoną w art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust 2.-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 281, 28j oraz 28n. W przedmiotowym katalogu wyjątków nie znajdują się wyłączenia dotyczące usług pośrednictwa finansowego, a jak wykazano wyżej, usługi będące przedmiotem umowy rewolwingowej polegające na udzielaniu pożyczek przez B na rzecz B I powinny być sklasyfikowane zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. W sprawie polskiej klasyfikacji wyrobów i usług, w grupowaniu 65.22.10, jako usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym i - wobec tego-miejscem świadczenia przedmiotowych usług powinien być kraj siedziby usługobiorcy.

W związku z powyższym, zdaniem spółki, miejscem świadczenia usługi pożyczki udzielonej przez spółkę na rzecz B... I... w ramach umowy kredytu rewolwingowego powinien być kraj siedziby B... I..., tj. Irlandia.

Reasumując, pożyczka udzielona przez spółkę powinna być traktowana, jako usługa pośrednictwa finansowego opodatkowana podatkiem VAT w kraju, w którym siedzibę ma usługobiorca. Miejscem świadczenia usługi na gruncie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, powinna zatem być Irlandia. Konsekwentnie taka usługa będzie opodatkowana podatkiem VAT w Irlandii, gdzie zgodnie z obowiązującymi przepisami o podatku od wartości dodanej będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie z zakresu podatku od towarów i usług. Zagadnienia wynikające z zakresu podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną rozstrzygnięte w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 8 ust. 1 przywołanej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jednocześnie w ust. 3 ww. artykułu ustawodawca wskazuje, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Wskazać również należy na treść przepisu art. 8 ust. 4 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przy określaniu miejsca świadczenia usług, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia usług bardzo istotne znaczenie ma określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. I tak zgodnie z art. 28a pkt 1 stwierdza się, że przez to pojęcie rozumiemy:

oraz podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W świetle powyższego istotnym jest ustalenie statusu usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa. Usługi świadczone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28a są to m.in. czynności wykonywane na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy o VAT lub działalność gospodarczą o podobnym charakterze prowadzoną na terenie innego niż Polska kraju.

A contrario podmioty nie spełniające definicji zawartej w art. 28a. ustawy nie są uważane za podatników dla celów określenia miejsca świadczenia usług.

Ogólną zasadę dotyczącą miejsca świadczenia usług, dla potrzeb podatku od towarów i usług, określa art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Zatem w przypadku usług wymienionych w art. 28b ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podmiotem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie udzielać pożyczek Spółce prawa Irlandzkiego zidentyfikowanej, jako podatnik podatku od wartości dodanej w Irlandii. Wnioskodawca zawarł ze Spółką z siedzibą w Irlandii umowę kredytu rewolwingowego, na mocy której w momencie gdy Wnioskodawca będzie posiadał niewykorzystane nadwyżki środków pieniężnych, a Spółka prawa Irlandzkiego będzie potrzebowała pożyczki to wówczas Wnioskodawca udzieli Jej pożyczki maksymalnie do kwoty określonej w umowie. Zdaniem Wnioskodawcy usługi udzielania pożyczek świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki mającej siedzibę w Irlandii należy sklasyfikować zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług z dnia 18 marca 1997 r., jako "usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym", oznaczone symbolem PKWiU 65.22.10.

Analizując powyższe należy zauważyć, iż usługi pośrednictwa finansowego nie są wymienione w wyłączeniach z zasady ogólnej określone w art. 28b ustawy w sytuacji, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika. Zatem zastosowanie znajdzie zasada ogólna określająca miejsce świadczenia usług.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż w przypadku, gdy Polski podatnik będzie świadczył usługi finansowe dla podatnika mającego siedzibę na terytorium państwa Wspólnoty innym niż terytorium kraju to zgodnie z zapisem art. 28b w zw. z art. 28a miejscem świadczenia takiej usługi będzie, terytorium państwa Wspólnoty. Podmiotem zobowiązanym do rozliczenia niniejszej transakcji będzie usługobiorca.

W świetle powyższego Spółka irlandzka, jako usługobiorca będzie zobligowana do rozliczenia ww. usługi pośrednictwa finansowego w Irlandii. Oznacza to, że udzielanie pożyczki przez Wnioskodawcę podmiotowi zidentyfikowanemu dla potrzeb podatku od wartości dodanej w Irlandii nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.